Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 maja 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), uzupełnionym 27 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca ma prawo do korzystania w roku 2017 ze stawki podatku w wysokości 15% – jest nieprawidłowe.

Stan faktyczny

W dniu 6 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca ma prawo do korzystania w roku 2017 ze stawki podatku w wysokości 15%. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 lipca 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.137.2017.1.MST wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która została wpisana do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców z dniem 20 grudnia 2016 r. Niezależnie od daty formalnego dokonania wpisu, Wnioskodawca rzeczywiste prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczął z dniem 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca zarejestrował się jako podatnik VAT czynny w miesiącu grudniu, wskazując jako datę rozpoczęcia działalności styczeń 2017 r. Do pierwszych czynności realizowanych przez Spółkę doszło w styczniu 2017 r. Pierwsza faktura wystawiona przez Wnioskodawcę pochodzi z miesiąca stycznia 2017 r. i dotyczy czynności wykonanych w tym samym miesiącu. Ponieważ rejestracja nastąpiła tuż przed okresem świątecznym, to w roku 2016 nie była już przez Wnioskodawcę w żaden sposób faktycznie prowadzona działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie jest podatnikiem o którym mowa w art. 19 ust. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), czyli nie jest utworzony:

– w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

– w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo

– przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

– przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

Wnioskodawca nie jest członkiem grupy kapitałowej.

W uzupełnieniu wniosku z 24 lipca 2017 r. (data wpływu 27 lipca 2017 r.) doprecyzowano przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazując, że umowa Spółki została zawarta 29 listopada 2016 r. Rok obrotowy (jak i podatkowy) Spółki, zgodnie z § 14 umowy Spółki, jest rokiem kalendarzowym. Pierwszy rok obrotowy, zgodnie z treścią umowy Spółki kończy się z dniem 31 grudnia 2017 r.

Pytanie i stanowisko Wnioskodawcy

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do korzystania w roku 2017 ze stawki podatku w wysokości 15% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. b?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do korzystania w roku 2017 ze stawki podatku w wysokości 15% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. b.

W myśl tego przepisu, stawka podatku dochodowego wynosi 15% w przypadku podatników rozpoczynających działalność – w roku, w którym rozpoczęli działalność gospodarczą. Przepisy ustawy o CIT nie definiują w żaden sposób pojęcia rozpoczęcia działalności gospodarczej, w szczególności nie wprowadzają zasady, w myśl której datą rozpoczęcia działalności gospodarczej jest dzień wpisania podmiotu do Krajowego Rejestru Sądowego, czy też np. dzień zarejestrowania jako podatnika i nadania mu nr NIP. Powyższe jest tym bardziej uzasadnione faktem, że rejestracja podatnika i nadanie mu nr NIP realizowane jest automatycznie, bez jakiejkolwiek inicjatywy podatnika i bez znaczenia dla tej rejestracji pozostaje moment faktycznego rozpoczęcia przez jednostkę działalności gospodarczej.

W związku z tym, że w treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało zdefiniowane pojęcie rozpoczęcia działalności gospodarczej należałoby w procesie interpretacji tego pojęcia zastosować potoczne rozumienie tych słów. W języku potocznym natomiast, rozpoczęcie działalności gospodarczej traktowane jest jako podjęcie czynności faktycznych, które mają na celu realizację sprzedaży. Będzie to więc rozpoczęcie procesu produkcji, rozpoczęcie świadczenia usług, czy też rozpoczęcie sprzedaży towarów. Sam fakt zarejestrowania Spółki w KRS nie powoduje jeszcze automatycznie faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej. Istnieją bowiem spółki kilka lat wpisane do KRS, które w swojej istocie realnie nigdy jeszcze nie rozpoczęły działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, jak również w związku z opisanym w części G (74) momentem rozpoczęcia działalności gospodarczej, w ocenie Wnioskodawcy, rozpoczął on działalność gospodarczą z dniem 1 stycznia 2017 r., a co za tym idzie ma on prawo do stosowania w roku 2017 stawki podatkowej w wysokości 15%.

Stanowisko i uzasadnienie KIS

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, wynosi:

– 19% podstawy opodatkowania;

-15% podstawy opodatkowania – w przypadku:

– małych podatników,

– podatników rozpoczynających działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Tym samym – co do zasady – podatek dochodowy od osób prawnych wynosi 19% podstawy opodatkowania. Jednocześnie w 2017 r. stawkę tę obniżono do 15% podstawy opodatkowania dla niektórych podatników. Z obniżonej stawki korzystać mogą:

– mali podatnicy,

– podatnicy rozpoczynający działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Z wniosku wynika, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do korzystania w 2017 r. ze stawki podatku w wysokości 15% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. b updop. Aby dokonać poprawnej interpretacji tego przepisu, należy w pierwszej kolejności określić moment rozpoczęcia działalności gospodarczej, ponieważ z ww. przepisu wynika, że prawo do obniżonej stawki podatku mają m.in. podatnicy rozpoczynający działalność.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 updop, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. W przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych (art. 8 ust. 2 ww. ustawy). W przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność (art. 8 ust. 2a ww. ustawy).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależniają zatem sposób prawidłowego ustalenia pierwszego roku podatkowego od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności. Przy czym, ustawa nie zawiera definicji tego pojęcia. Nie oznacza to jednak, że o rozpoczęciu prowadzenia tej działalności decyduje pierwsze zdarzenie gospodarcze wywołujące skutki podatkowe w podatku dochodowym, tj. uzyskanie pierwszego przychodu podatkowego lub poniesienie pierwszego wydatku, który może zostać uznany za podatkowy koszt uzyskania przychodu.

„Rozpoczęcie działalności gospodarczej” należy bowiem rozpatrywać w sposób szeroki. Podmiot gospodarczy może bowiem dokonywać szeregu operacji gospodarczych, być podmiotem stosunków prawnych (np. stroną umów zawieranych z kontrahentami), czy też zdarzeń prawnych jeszcze przed uzyskaniem pierwszego przychodu podatkowego, bądź poniesieniem pierwszego kosztu.

Wskazać także należy na regulacje wynikające z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.), której art. 12 ust. 1 pkt 1 stanowi, że księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3, na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym – w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że nie jest właściwe stwierdzenie, że spółka nie rozpoczęła działalności, jeżeli nie wystąpił u niej pierwszy przychód lub koszt podatkowy. Rozpoczęcie przez spółkę działalności skutkuje bowiem nie tylko uzyskiwaniem przychodów, bądź ponoszeniem kosztów rozpoznawanych podatkowo. Przejawem działalności jest również każde inne zdarzenie gospodarcze, które winno znaleźć odzwierciedlenie w księgach rachunkowych.

Zdarzeniem tym będzie np. zawarcie umowy wywierającej skutki o charakterze cywilnoprawnym, wniesienie przez wspólników, bądź to wkładów pieniężnych, bądź aportów na pokrycie kapitału zakładowego, zaciągnięcie pożyczki czy kredytu itp.

Z tej też przyczyny, w ocenie tut. Organu, dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika, tj. zawarcia umowy spółki z o.o.

Zawarcie tej umowy powoduje bowiem powstanie spółki z o.o. w organizacji, która posiada podmiotowość prawną i może być podmiotem stosunków prawnych. Zgodnie bowiem z art. 161 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.), z chwilą zawarcia umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji. Spółki kapitałowe w organizacji, o których mowa w art. 161 i art. 323, mogą we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywane (art. 11 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym, za moment rozpoczęcia działalności należy uznać dzień zawarcia umowy spółki z o.o. Umowa Spółki została zawarta 29 listopada 2016 r., więc zgodnie z przepisami oraz umową Spółki, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności (tj. od 29 listopada 2016 r.) do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność (tj. do 31 grudnia 2017 r.).

W tym miejscu wskazać należy na art. 8 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1550). Zgodnie z tym artykułem, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczyna się przed dniem 1 stycznia 2017 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2016 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmieniającej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

Zatem, skoro pierwszy rok podatkowy Spółki rozpoczął się 29 listopada 2016 r., a zakończy 31 grudnia 2017 r., Spółka nie ma prawa do skorzystania w 2017 r. ze stawki podatku w wysokości 15%.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna 0111-KDIB1-3.4010.137.2017.2.MST DyrektoraKrajowej Informacji Skarbowej