INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

UZASADNIENIE

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką wojewódzkiej administracji zespolonej.

Wojewódzkiego Inspektora oraz jego Zastępcę powołuje i odwołuje Wojewoda.

Wojewoda, jako organ uprawniony, odwołał ze stanowiska Zastępcę Wojewódzkiego Inspektora z dniem 31 lipca 2016 r. Zgodnie z Kodeksem pracy stosunek pracy uległ rozwiązaniu po upływie trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia, tj. 31 października 2016 r.

Odwołany Zastępca został zwolniony z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia, otrzymując wynagrodzenie w wysokości przysługującej przed odwołaniem.

Po zakończeniu okresu wypowiedzenia i odebraniu świadectwa pracy były już pracownik wezwał na piśmie Wnioskodawcę do zapłaty odprawy z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika.

Wnioskodawca uznał, iż ww. roszczenie jest bezzasadne, ponieważ ustawodawca zwolnił organ odwołujący z podania przyczyny swej decyzji, a zatem przyczyna odwołania może być dowolna, natomiast pracownik nie może żądać odprawy ze względu na brak uzasadnienia w odwołaniu.

Pracownik w dniu 3 lutego 2017 r. skierował sprawę do Sądu Pracy.

Strony w dniu 26 lipca 2017 r. zawarły przed sądem ugodę, która kończy spór w sprawie, a pracownik jako powód oświadczył, że ugoda wyczerpuje wszystkie jego roszczenia związane ze stosunkiem pracy.

Strony zawarły ugodę sądową następującej treści:

• Wojewódzki Inspektorat zobowiązuje się zapłacić powodowi kwotę 11.744 zł brutto tytułem odprawy za rozwiązanie stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika w dwóch ratach po 5.872 zł brutto każda – pierwsza w terminie do 31 sierpnia 2017 r. i druga rata w terminie do dnia 23 grudnia 2017 r. na konto bankowe powoda znane pozwanemu;
• Strony zgodnie oświadczają, iż powyższa ugoda w sposób ostateczny rozstrzyga spór pomiędzy nimi w niniejszej sprawie, a powód iż wyczerpuje wszystkie jego roszczenia dochodzone w niniejszym procesie i związane z ustaniem stosunku pracy.

Wysokość i zasady ustalania ww. świadczenia wynikają z przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (art. 8 w związku z art. 10 ust. 1 tej ustawy).

Wnioskodawca wskazuje, że wypłacone świadczenie pieniężne miało zrekompensować utratę pracy. Odprawa wypłacana pracownikowi przy rozwiązaniu stosunku pracy jest swoistą gratyfikacją (podziękowaniem) za pracę, służącą adaptacji w nowej sytuacji życiowej. W potocznym rozumieniu „odprawienie” pracownika oznacza rozwiązanie z nim stosunku pracy i wyposażenie go w określone świadczenie (zapłatę odprawy). Odprawa w tym znaczeniu może być bliska odszkodowaniu wynikającemu z utraty pracy, lecz przy jej przyznawaniu nie zakłada się wyrządzania pracownikowi szkody, stąd używa się pojęcia „odprawa”. Ponadto w świetle przepisów Kodeksu pracy nie jest składnikiem wynagrodzenia za pracę odprawa pieniężna wypłacana pracownikowi na podstawie art. 8 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego odprawa pieniężna przyznawana na podstawie art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych należy bowiem do „innych świadczeń związanych z pracą”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacona byłemu pracownikowi odprawa – na podstawie zawartej w sądzie ugody –podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wypłacona kwota zadośćuczynienia z tytułu roszczenia o odprawę, jako wynik ugody sadowej, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sadowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2015 r. (II FSK 2918/12) kwota wypłacona pracownikowi na podstawie ugody sądowej ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Kwota pieniężna przyznana na podstawie ugody sądowej, mimo literalnego brzmienia przedmiotu zawartej ugody – odprawa a nie o odszkodowanie – została wypłacona tytułem zaspokojenia wszelkich roszczeń wynikających ze stosunku pracy oraz rozwiązania stosunku pracy. Wypłacona byłemu pracownikowi, na podstawie zawartej w sądzie ugody, kwota została zinterpretowana przez pracodawcę jako forma odszkodowania, niezależnie od nazewnictwa w ugodzie sądowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z odprawą mielibyśmy do czynienia, gdyby zakład pracy, po wezwaniu przez pracownika do wypłaty odprawy dokonał tejże wypłaty (żądanej kwoty). W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z ugodą sądową. Wypłacona kwota nie była odprawą w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odprawa wypłacona byłemu pracownikowi w wyniku ugody zawartej przed sądem, mimo swojej nazwy, niewątpliwie ma charakter odszkodowawczy i czysto umowny pomiędzy stronami ugody, a jej wysokość uwzględnia interesy stron i kończy spór w sprawie.

W powyższej sytuacji należy wypłaconą kwotę odnieść do art. 21 ust 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, późn. ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 1 tego przepisu – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666), z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Treść zacytowanych przepisów wskazuje, że zasadą jest traktowanie otrzymanych odszkodowań (zadośćuczynień) jako przychodu podlegającego opodatkowaniu, który tylko w pewnych przypadkach – szczegółowo opisanych w ustawie – korzystać może ze zwolnienia z opodatkowania.

Ze zwolnienia z opodatkowania korzystają zatem takie odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy oraz inne niż wskazane wyżej odszkodowania (zadośćuczynienia), które otrzymane zostały na podstawie wyroku lub ugody sądowej, do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie. Zastrzec przy tym należy, że użycie przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3b zwrotu „inne” oznacza, że ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tego przepisu korzystać mogą tylko takie odszkodowania, które nie zostały wymienione w innych przepisach dotyczących zwolnień z opodatkowania. Powoduje to, że jeżeli określone odszkodowanie wyłączone zostało z zakresu zwolnienia z opodatkowania na podstawie jednego z przepisów ustawy nie może ono korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie innego przepisu nawet jeżeli spełnia warunki w nim określone.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia konieczne jest więc ustalenie, czy wypłacona przez Wnioskodawcę byłemu pracownikowi odprawa spełnia warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego w szczególności wynika, że Wojewoda, jako organ uprawniony, odwołał ze stanowiska Zastępcę Wojewódzkiego Inspektora z dniem 31 lipca 2016 r., który był pracownikiem Wnioskodawcy. Zgodnie z Kodeksem pracy stosunek pracy uległ rozwiązaniu po upływie trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia, tj. 31 października 2016 r. Odwołany Zastępca został zwolniony z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia, otrzymując wynagrodzenie w wysokości przysługującej przed odwołaniem. Po zakończeniu okresu wypowiedzenia i odebraniu świadectwa pracy były już pracownik wezwał na piśmie Wnioskodawcę do zapłaty odprawy z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. Wnioskodawca uznał, iż ww. roszczenie jest bezzasadne, ponieważ ustawodawca zwolnił organ odwołujący z podania przyczyny swej decyzji, a zatem przyczyna odwołania może być dowolna, natomiast pracownik nie może żądać odprawy ze względu na brak uzasadnienia w odwołaniu. Pracownik w dniu 3 lutego 2017 r. skierował sprawę do Sądu Pracy. Strony w dniu 26 lipca 2017 r. zawarły przed sądem ugodę, która kończy spór w sprawie, a pracownik jako powód oświadczył, że ugoda wyczerpuje wszystkie jego roszczenia związane ze stosunkiem pracy. W związku z ww. ugodą Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić powodowi kwotę 11.744 zł brutto tytułem odprawy za rozwiązanie stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika w dwóch ratach po 5.872 zł brutto każda – pierwsza w terminie do 31 sierpnia 2017 r. i druga rata w terminie do dnia 23 grudnia 2017 r. na konto bankowe powoda znane pozwanemu. Wysokość i zasady ustalania świadczenia wynikają z przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (art. 8 w związku z art. 10 ust. 1 tej ustawy). Wnioskodawca wskazuje, że wypłacone świadczenie pieniężne miało zrekompensować utratę pracy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2016 r., poz. 1474) pracownikowi, w związku z rozwiązaniem stosunku pracy w ramach grupowego zwolnienia, przysługuje odprawa pieniężna w wysokości:

1. jednomiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy krócej niż 2 lata,
2. dwumiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy od 2 do 8 lat,
3. trzymiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u danego pracodawcy ponad 8 lat.

Przy ustalaniu okresu zatrudnienia, o którym mowa w ust. 1, przepis art. 36 § 11 Kodeksu pracy stosuje się odpowiednio (art. 8 ust. 2). Odprawę pieniężną ustala się według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy (art. 8 ust. 3), zaś wysokość odprawy pieniężnej nie może przekraczać kwoty 15-krotnego minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalanego na podstawie odrębnych przepisów, obowiązującego w dniu rozwiązania stosunku pracy (art. 8 ust. 4).

Przepisy art. 5 ust. 3-6 i art. 8 stosuje się odpowiednio w razie konieczności rozwiązania przez pracodawcę zatrudniającego co najmniej 20 pracowników stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, jeżeli przyczyny te stanowią wyłączny powód uzasadniający wypowiedzenie stosunku pracy lub jego rozwiązanie na mocy porozumienia stron, a zwolnienia w okresie nieprzekraczającym 30 dni obejmują mniejszą liczbę pracowników niż określona w art. 1 (art. 10 ust. 1 ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, że wysokość i zasady ustalania odprawy, którą Wnioskodawca zobowiązany jest wypłacić byłemu pracownikowi w związku z zawartą ugodą sądową, wynikają z przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Wobec tego zastosowanie w omawianej sprawie będzie miał art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym odprawa ta – z uwagi na wyłączenie na podstawie lit. b tego artykułu – nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odprawa ta – chociaż przyznana została na podstawie zawartej ugody sądowej – nie może również korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wykazano wyżej zwolnienie uregulowane w tym przepisie znajduje bowiem zastosowanie wyłącznie do odszkodowań, których nie dotyczą inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji kwota odprawy wypłacanej przez Wnioskodawcę na rzecz byłego pracownika, na mocy zawartej ugody sądowej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca wypłacając przedmiotowe świadczenie pieniężne jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z treścią art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dn. 16.10.2017 r. – sygn. 0115-KDIT2-2.4011.254.2017.2.HD