W jaki sposób należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych należnych za styczeń 2013 r. a wypłaconych 8 lutego 2013 r., w lutym 2013 r. – płatnik nie będzie posiadał statusu zakładu pracy chronionej? Czy powstaje obowiązek korygowania wpłaconej do US zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 16 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
obliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych osób niepełnosprawnych, w przypadku rezygnacji przez płatnika ze statusu zakładu pracy chronionej – jest nieprawidłowe,
skorygowania zaliczki na podatek dochodowy w związku ze zmianą wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego obliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych osób niepełnosprawnych, w przypadku rezygnacji przez płatnika ze statusu zakładu pracy chronionej.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym, pismem z dnia 31 stycznia 2013 r., Nr IPTPB1/415-695/12-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 31 stycznia 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 1 lutego 2013 r.), Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 8 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.), które nadane zostało w polskiej placówce pocztowej w dniu 8 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje zrezygnować ze statusu zakładu pracy chronionej z dniem 1 stycznia 2013 r. składając odpowiednie wnioski do PFRON, Urzędu Skarbowego i Wojewody. Zgodnie z art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31 tejże ustawy, którzy utracili status zakładu pracy, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych przez tych płatników tym osobom przekazują w odpowiedniej wysokości na ZFRON i na rachunek urzędu skarbowego.

W związku z tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa terminu wpłaty zaliczki na rachunek ZFRON, przyjmuje się termin określony w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Według tego przepisu, pracodawca jest zobowiązany do przekazywania środków funduszu rehabilitacji na rachunek bankowy, na którym gromadzone są środki tego funduszu, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano. Za dzień uzyskania środków rozumie się dzień pobrania zaliczki. Z tego względu zakład pracy przekazuje zaliczki na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych w terminie 7 dni od dnia wypłaty pracownikom wynagrodzeń, od których potrącono zaliczki. Termin dokonania wpłaty na rachunek urzędu skarbowego określony został w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu, płatnik obowiązany jest przekazywać zaliczki na podatek w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym je pobrał. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnia procent wpłaty na ZFRON od wysokości osiągniętego przez płatnika wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

Z uwagi na powyższe, czyli z uwagi na:

• różne terminy dokonywania wpłat na ZFRON i na konto urzędu skarbowego,
• termin wypłaty wynagrodzenia z dołu w terminie do 10 dnia następnego miesiąca,
• konieczność uwzględniania wysokości wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych,
• powstaje pytanie jaki miesiąc zakład pracy powinien przyjmować jako bazę do wskazania wysokości wskaźnika osób niepełnosprawnych, żeby prawidłowo określić należną wpłatę na ZFRON i urząd skarbowy.

W piśmie z dnia 8 lutego 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż w styczniu 2013 r. będzie jeszcze posiadać status zakładu pracy chronionej, a od 1 lutego 2013 r. prawdopodobnie utraci status zakładu pracy chronionej (zpchr). Wynagrodzenia Wnioskodawca wypłaca w następnym miesiącu, np. za styczeń 2013 r. w następnym miesiącu, czyli w lutym 2013 r. Dla części pracowników niepełnosprawnych orzeczenie o niepełnosprawności kończy się z dniem 31 stycznia 2013 r.
Prawdopodobnie część pracowników, dla których orzeczenie o stopniu niepełnosprawności skończyło się z dniem 31 stycznia 2013 r. dostarczy kolejne orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, z którego wynikać będzie ciągłość posiadanego stopnia niepełnosprawności, jednak pracownicy ci będą dostarczać kolejne orzeczenia w różnych terminach. Prawdopodobnym terminem dostarczenia orzeczenia do pracodawcy będzie kwiecień 2013 r. Zatem, za luty 2013 r. pracownicy będą wliczani do stanu zatrudnienia jako osoby pełnosprawne, ale po dostarczeniu orzeczenia do pracodawcy będą wliczani do stanu zatrudnienia jako osoby niepełnosprawne również za luty i marzec 2013 r., poprzez skorygowanie stanu zatrudnienia i wskaźników zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Przewidywany wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w styczniu 2013 r. wynosić będzie 50,30%, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w lutym 2013 r. wynosić będzie 30%, natomiast wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w lutym 2013 r. po korekcie wskaźników wynikających z dostarczenia do pracodawcy kolejnych orzeczeń wnosić będzie 40%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jaki sposób powinien być wyliczony wskaźnik zatrudnienia, który trzeba będzie przyjmować za podstawę ustalenia wysokości wpłat na ZFRON i na konto urzędu skarbowego, tzn. czy za miesiąc, za który wynagrodzenie jest należne, czy może za miesiąc, w którym wynagrodzenie zostało wypłacone…

Przyjęcie wysokości wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, w którym wynagrodzenie jest wypłacane jest niemożliwe w terminie określonym przez ustawę o rehabilitacji, bo wpłata na ZFRON następuje w terminie 7 dni od daty wypłaty, czyli najpóźniej do 17 dnia odpowiedniego miesiąca, czyli w trakcie jego trwania. Jednakże w terminie przekazywania kwoty na konto urzędu skarbowego, czyli do 20 dnia miesiąca następującego po dacie wypłaty znana będzie już wysokość wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, w którym dokonano wypłaty.

Czy wtedy zakład pracy powinien dokonywać korekty kwoty przekazanej na ZFRON, czy nie dokonuje korekty przyjmując wysokość wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, za który wynagrodzenie jest należne…

Pismem z dnia 8 lutego 2013 r., dokonano przeformułowania powyższych pytań zadając następujące pytania:

1. W jaki sposób należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych należnych za styczeń 2013 r. a wypłaconych 8 lutego 2013 r., w lutym 2013 r. – płatnik nie będzie posiadał statusu zakładu pracy chronionej, a wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obliczony za luty 2013 r. wynosić będzie 30%, a wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obliczony za styczeń 2013 r. wynosić będzie 50,3%…
2. W jaki sposób należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych należnych za luty 2013 r., a wypłaconych 8 marca 2013 r., w lutym 2013 r. – płatnik nie będzie posiadał statusu zakładu pracy chronionej, a wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obliczony za luty 2013 r. wynosić będzie 30%…
3. W jaki sposób należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych należnych za luty 2013 r. a wypłaconych 8 marca 2013 r., w lutym 2013 r. – płatnik nie będzie posiadał statusu zakładu pracy chronionej, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obliczony za luty 2013 r. wynosić będzie 30%, w sytuacji gdy pracownicy niepełnosprawni dostarczą kolejne orzeczenie o niepełnosprawności z których wynikać będzie ciągłość orzeczenia i wskutek tego pracodawca dokona korekty wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za luty 2013 r. i wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych za luty 2013 r. po korekcie wynosić będzie 40%…
4. Czy powstaje obowiązek korygowania wpłaconej do US zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych, w sytuacji gdy pracownicy niepełnosprawni dostarczą orzeczenia o niepełnosprawności, z których wynikać będzie ciągłość niepełnosprawności, a po korekcie wskaźników wynikających z dostarczenia do pracodawcy kolejnych orzeczeń wskaźnik ulegnie zwiększeniu…

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku:

Ad.1.

Zgodnie z art. 38 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), płatnicy, o których mowa w art. 31 tejże ustawy, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych przez tych płatników tym osobom przekazują w odpowiedniej wysokości na ZFRON, bądź na rachunek urzędu skarbowego.

Termin dokonania wpłaty na rachunek urzędu skarbowego określony został w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu, płatnik obowiązany jest przekazywać zaliczki na podatek w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym je pobrał. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnia procent wpłaty na ZFRON od wysokości osiągniętego przez płatnika wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

Z treści art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:

a. 25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,
b. 50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,
c. 75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,
d. 100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40%

– w pozostałej części na zasadach określonych w ust. 1;

2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

Wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej (art. 38 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Przepisy ust. 2a i 2b ustawy o rehabilitacji, stosuje się w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym płatnik utracił status zakładu pracy chronionej, jeżeli spełnia warunki określone w przepisach ustawy o rehabilitacji zawodowej (art. 38 ust. 2c ww. ustawy).
Zatem, jeśli wynagrodzenie należne za styczeń 2013 r. zostanie wypłacone w dniu 8 lutego 2013 r., w ciągu 7 dni od daty wypłaty, czyli od daty uzyskania środków, zakład pracy przekaże kwotę podatku potrąconego od wynagrodzeń wypłaconych osobom niepełnosprawnym na rachunek ZFRON w wysokości 100%, gdyż na ten dzień znany był wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych osiągnięty w styczniu 2013 r.

Ad.2.

Z art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika sposób przekazywania pobranej zaliczki w odpowiedniej proporcji na ZFRON i do urzędu skarbowego. Zakład wypłaci wynagrodzenie z dołu do 10 dnia następnego miesiąca. Oznacza to, że w tym terminie pobiera zaliczkę. Zaliczka pobierana jest od dochodu wypłaconego w danym miesiącu. Wpłaty do urzędu skarbowego należy dokonać do 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę. Kierując się tym, że wypłata wynagrodzenia do 10 następnego miesiąca była wypłatą za pracę wykonaną w poprzednim miesiącu, w którym to był osiągnięty określony wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, przy obliczaniu proporcji w jakiej zaliczka ma być przekazana na ZFRON a w jakiej do urzędu skarbowego należy kierować się wskaźnikiem poziomu zatrudnienia osób niepełnosprawnych z miesiąca, w którym praca była wykonywana, czyli od wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych należnych za luty 2013 r., a wypłaconych 8 marca 2013 r. Nie zmienia to faktu, że przychodem danego miesiąca w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wynagrodzenia wypłacane w danym miesiącu.

Wskazany sposób uwzględniania wskaźnika z poprzedniego miesiąca służy tylko i wyłącznie sposobowi podziału zaliczki w celu jej przekazania na ZFRON i do urzędu skarbowego.

Zatem, jeśli wynagrodzenie należne za luty 2013 r. zostało wypłacone 8 marca 2013 r., a w lutym 2013 r. wskaźnik zatrudnienia wynosić będzie 30% to przy podziale zaliczki od tych wynagrodzeń należy zastosować wskaźnik zatrudnienia 30% obliczony za luty 2013 r.

Ad.3.

Obliczanie zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób niepełnosprawnych należnych za luty 2013 r., a wypłaconych 8 marca 2013 r., w sytuacji, gdy wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obliczony za luty 2013 r. (przed korektą) wynosić będzie 30%, a pracownicy niepełnosprawni dostarczą kolejne orzeczenie o niepełnosprawności, z których wynikać będzie ciągłość orzeczenia i wskutek tego wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych za luty 2013 r. (po korekcie) wzrasta do 40%, to przy obliczaniu sposobowi podziału zaliczki należy zastosować wskaźnik zatrudnienia 40% obliczony za luty 2013 r., czyli według rzeczywistego stanu zatrudnienia.

Ad.4.

Skoro z treści art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:

a. 25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,
b. 50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,
c. 75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,
d. 100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40%

– w pozostałej części na zasadach określonych w ust. 1;

2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w ust. 1, a wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej (art. 38 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) to pracodawca, który osiąga określone wskaźniki zatrudnienia osób niepełnosprawnych jest zobowiązany do korekty zarówno wskaźników zatrudnienia i korekty podziału zaliczki od wynagrodzeń od pracowników niepełnosprawnych przekazanych na ZFRON i przekazanych do właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• obliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych osób niepełnosprawnych, w przypadku rezygnacji przez płatnika ze statusu zakładu pracy chronionej, uznaje się za nieprawidłowe,
• skorygowania zaliczki na podatek dochodowy w związku ze zmianą wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przepisu art. 31 ww. ustawy wynika, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z przepisu tego zatem wynika, iż przekazanie zaliczki na podatek do urzędu skarbowego następuje w miesiącu następującym po miesiącu dokonania wypłaty.

Kolejne przepisy art. 38 ust. 2-2c ww. ustawy regulują zasady przekazania zaliczki w przypadku płatnika będącego zakładem pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej oraz płatnika, który utracił status zakładu pracy chronionej.

Na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy, płatnicy będący:

1. zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

a. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granice pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:

• w 40% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
• w 60% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

b. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a), przekazują na zasadach określonych w art. 38 ust. 1;

2. zakładami aktywności zawodowej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

a. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują na zakładowy fundusz aktywności,
b. miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a), przekazują, na zasadach określonych w art. 38 ust. 1.

Z kolei, zgodnie z postanowieniami art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy określeni w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:

a. 25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,
b. 50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,
c. 75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,
d. 100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40%

– w pozostałej części na zasadach określonych w art. 38 ust. 1;

2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w art. 38 ust. 1.

Powołane regulacje odnoszą się do „kwot pobranych zaliczek”, tj. do kwot, jakie płatnik „zatrzymał”, celem ich późniejszego przekazania. Przepisy art. 38 ust. 2-2a ustawy mają charakter norm szczególnych, stanowiących odstępstwo od ogólnej reguły określonej w art. 38 ust. 1, z tym że odstępstwo to dotyczy podmiotu, na rzecz którego należy przekazać zaliczkę. Przekazanie zaliczki do tych podmiotów następuje w terminie określonym w art. 38 ust. 1 ustawy, tj. do dnia do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki.

Ponadto art. 38 ust. 2b ustawy stanowi, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

Jednakże należy zauważyć, iż przepis art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. z 2011 r. Dz. U. Nr 127, poz. 721 ze zm.), nie reguluje kwestii, o której mowa we wniosku, będącej przedmiotem zapytania, tj. określenia miesiąca, z którego powinien być brany pod uwagę wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na zapis art. 2 pkt 6 ww. ustawy. W myśl jego postanowień – wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych oznacza przeciętny miesięczny udział procentowy osób niepełnosprawnych w zatrudnieniu ogółem, w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy.

Co do zasady zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wypłaty wynagrodzenia, przy czym nie ma znaczenia, jakiego okresu dany przychód dotyczy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje zrezygnować ze statusu zakładu pracy chronionej z dniem 1 stycznia 2013 r. składając odpowiednie wnioski do PFRON, Urzędu Skarbowego i Wojewody. W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż w styczniu 2013 r. Wnioskodawca będzie jeszcze posiadał status zakładu pracy chronionej, a od 1 lutego 2013 r. prawdopodobnie utraci status zakładu pracy chronionej. Wynagrodzenia Wnioskodawca wypłaca w następnym miesiącu np. za styczeń 2013 r. w następnym miesiącu czyli w lutym 2013 r. Dla części pracowników niepełnosprawnych orzeczenie o niepełnosprawności kończy się z dniem 31 stycznia 2013 r. Prawdopodobnie część pracowników dla których orzeczenie o stopniu niepełnosprawności skończyło się z dniem 31 stycznia 2013 r. dostarczy kolejne orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, z którego wynikać będzie ciągłość posiadanego stopnia niepełnosprawności, jednak pracownicy ci będą dostarczać kolejne orzeczenia w różnych terminach. Prawdopodobnym terminem dostarczenia orzeczenia do pracodawcy będzie kwiecień 2013 r. Zatem, za luty 2013 r. pracownicy będą wliczani do stanu zatrudnienia jako osoby pełnosprawne, ale po dostarczeniu orzeczenia do pracodawcy będą wliczani do stanu zatrudnienia jako osoby niepełnosprawne również za luty i marzec 2013 r., poprzez skorygowanie stanu zatrudnienia i wskaźników zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Przewidywany wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w styczniu 2013 r. wynosić będzie 50,30%, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w lutym 2013 r. wynosić będzie 30%, natomiast wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w lutym 2013 r. po korekcie wskaźników wynikających z dostarczenia do pracodawcy kolejnych orzeczeń wnosić będzie 40%.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w art. 38 ust. 2a ustawy, dotyczy miesiąca wypłaty wynagrodzenia. Z uwagi na fakt, iż przekazanie części zaliczki na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych – w myśl przepisów art. 38 ust. 1 ustawy – następuje w następnym miesiącu, płatnik będzie już dysponował pełnymi danymi za miesiąc poprzedni, co pozwoli na ustalenie właściwej wielkości wskaźnika.

Mając powyższe na uwadze, do wyliczenia zaliczki na podatek dochodowy należy przyjąć wskaźnik stanu zatrudnienia z miesiąca wypłacenia wynagrodzenia, nie zaś jak wskazuje Wnioskodawca z miesiąca, w którym wynagrodzenia zostały wypracowane. Wobec powyższego stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do obowiązku korygowania wpłacanych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w sytuacji gdy pracownicy niepełnosprawni dostarczą Wnioskodawcy orzeczenia o niepełnosprawności, wskutek czego ulegnie zmianie wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, mający wpływ na prawidłową wysokość zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż wysokość należnej zaliczki winna zostać skorygowana. Stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), nie jest ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 lutego 2013 r. nr IPTPB1/415-695/12-4/MD