Czy z chwilą upływu trzech miesięcy od uchylenia decyzji i przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, na podstawie art. 54 § 3 w zw. z art. 54 § 1 pkt. 7 Ordynacji podatkowej, nie nalicza się odsetek od zaległości podatkowej od dnia tego przekazania do dnia doręczenia Wnioskodawcy nowej decyzji określającej wysokość jego zobowiązania podatkowego, z uwagi na brak działań po stronie organu?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie obowiązku naliczania odsetek od zaległości podatkowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania odsetek od zaległości podatkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wobec Wnioskodawcy, prowadzącego działalność gospodarczą, od dnia 7 marca 2011 roku toczy się postępowanie podatkowe w przedmiocie: określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad roku 2006. W dniu 9 listopada 2011 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy w podatku od towarów i usług za wskazane wyżej miesiące. Decyzjom tym organ podatkowy, odrębnymi postanowieniami, nadał rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego, zdaniem organu, na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej doszło do przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych, określenie których było przedmiotem postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji z dnia 9 grudnia 2011 roku (kwestia skuteczności przerwania biegu przedawnienia w związku z zastosowaniem środków egzekucyjnych jest m.in. przedmiotem sporu pomiędzy Wnioskodawcą a organami podatkowymi, co znalazło swoje odzwierciedlenie we wniesionej skardze do WSA; w chwili obecnej toczy się postępowanie przed NSA zainicjowane wniesioną przez Wnioskodawcę skargą kasacyjną). Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego podatnik złożył odwołanie. W dniu 20 marca 2012 roku organ II instancji uchylił decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad 2006 roku oraz przekazał sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Od powyższych decyzji organu odwoławczego podatnik wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 20 lipca 2012 r. sąd oddalił skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniesione przez Wnioskodawcę. W dniu 13 września 2012 r. Wnioskodawca wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Od dnia 23 marca 2012 roku przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego toczy się ponowne postępowanie o określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad roku 2006. Ustawowy termin załatwienia niniejszej sprawy upłynął w dniu 21 maja 2012 roku. Pismem z dnia 24 lipca 2013 roku organ prowadzący postępowanie ponownie zawiadomił podatnika o niemożliwości załatwienia sprawy w terminie i ustalił termin załatwienia sprawy na dzień 26 września 2013 roku (pierwsze pismo z informacją o nie załatwieniu sprawy w terminie nadano z datą 5 czerwca 2012 roku, z wyznaczeniem nowego terminu załatwienia sprawy na dzień 23 lipca 2012 roku, kolejne wysłano: w dniu 17 lipca 2012 roku z wyznaczeniem terminu załatwienia na dzień 21 września 2012 roku, w dniu 21 września 2012 roku z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 23 listopada 2012 roku, w dniu 23 listopada 2012 roku z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 23 stycznia 2013 roku, w dniu 22 stycznia 2013 roku z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 25 marca 2013 roku, w dniu 25 marca 2013 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 27 maja 2013 roku, w dniu 23 maja 2013 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 26 lipca 2013 r.).

Organ, jako okoliczność uniemożliwiającą załatwienie sprawy w terminie za każdym razem wskazuje niezwrócenie akt sprawy z sądu administracyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z chwilą upływu trzech miesięcy od uchylenia decyzji i przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, na podstawie art. 54 § 3 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, nie nalicza się odsetek od zaległości podatkowej od dnia tego przekazania do dnia doręczenia Wnioskodawcy nowej decyzji określającej wysokość jego zobowiązania podatkowego, z uwagi na brak działań po stronie organu?

Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 23 marca 2012 roku przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego wobec Wnioskodawcy toczy się ponowne postępowanie o określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad roku 2006.

Zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej (zwana dalej: o.p.) odsetki nalicza się od zaległości podatkowej. Zaległością podatkową jest podatek należny niezapłacony w terminie. W myśl art. 55 § 1 o.p. odsetki od zaległości wpłacane są bez wezwania organu podatkowego i to podatnik dokonuje obliczenia kwoty odsetek do zapłaty.

Wysokość zobowiązania podatkowego, która będzie stanowić podstawę obliczenia przez Wnioskodawcę odsetek, w niniejszej sprawie ponownie określi organ I instancji, tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego w nowej decyzji (poprzednia decyzja tego organu została uchylona przez organ odwoławczy, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, istotnym jest rozstrzygnięcie kwestii za jaki okres czasu – od chwili powstania zaległości podatkowej – Wnioskodawca zobowiązany będzie do wpłaty odsetek od kwoty ponownie określonego zobowiązania podatkowego oraz w szczególności, czy w tym okresie z uwagi na upływ terminu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, określonego w art. 54 § 3 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 o.p., Wnioskodawca będzie uprawniony do nienaliczania odsetek na podstawie wskazanej w treści tego artykułu.

Zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 o.p. nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji podatkowej organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od doręczenia podatnikowi postanowienia w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego. Przepis ten, na podstawie art. 54 § 3 o.p. ma także zastosowanie do postępowań prowadzonych przez organ I instancji w sytuacji, gdy decyzja tego organu została uchylona przez organ odwoławczy, a sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W tym przypadku dniem, od którego liczy się upływ 3-miesięcznego terminu jest dzień przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W art. 54 § 2 ustawodawca wyłącza skutek w postaci przerwy w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, jeżeli opóźnienie w wydaniu decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu.

Analizując okoliczności faktyczne niniejszej sprawy, twierdzenie, że nie zachodzą przesłanki przerwania naliczania odsetek od zaległości podatkowej w istocie stanowiłoby swoistą „karę” za skorzystanie przez podatnika z jego konstytucyjnych uprawnień, jakim jest poddanie jego sprawy kontroli przez niezawisły sąd poprzez wniesienie skargi do sądu administracyjnego, czy następnie także skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Należy ponadto stwierdzić, że przepis art. 54 § 1 pkt 7 o.p. w szczególności (a także pkt 2 i 3 wspomnianego przepisu) stanowi konsekwencję niedotrzymania przez organ ustawowo przewidzianych, maksymalnych, terminów załatwiania spraw w toku postępowania podatkowego, określonych w treści art. 139 Ordynacji podatkowej. Oczywistym jest, że nieuzasadniona zwłoka w działaniu organów podatkowych nie może powodować niekorzystnych skutków dla stron postępowania, co niewątpliwie miałoby miejsce w sytuacji braku przerwy w okresie naliczania odsetek przez cały okres trwania postępowania o określenie wysokości zobowiązania podatkowego, które stanowi podstawę ich naliczenia (także wtedy, gdy postępowanie to toczy się ponownie na skutek kasatoryjnego rozstrzygnięcia organu podatkowego II instancji). Na korzyść stanowiska prezentowanego przez Podatnika przemawiają także argumenty oparte o zasady wykładni prawa. Zwraca uwagę fakt, że w treści obu przywołanych przepisów (art. 139 § 4 oraz art. 54 § 2 o.p.) ustawodawca posłużył się jednakową nomenklaturą. Z ogólnych zasad wykładni prawa wynika, że co do zasady jednakowo brzmiącym terminom w ramach tego samego aktu prawnego należy przypisać jednakową normatywną treść, chyba że w ustawie ustawodawca zawiera nie budzące wątpliwości wskazanie o niemożliwości ich znaczeniowego utożsamienia.

Z uwagi na powyższe, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony do nienaliczania odsetek od zaległości podatkowej od dnia przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, tj. od dnia 23 marca 2012 roku do dnia otrzymania rozstrzygnięcia w sprawie (ponownej decyzji organu I instancji określającej wys. zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień oraz listopada 2006 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Artykuł 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) stanowi, że:

§ 1. Odsetek za zwłokę nie nalicza się:

1. za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych;

2. za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy;

3. za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3;

4. w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu – od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania;

5. jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej;

6. (uchylony)

7. za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania;

7a. za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy;

8. w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach.

§ 2. Przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu.

§ 3. Przepisy § 1 pkt 2, 3 i 7 stosuje się również w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz stwierdzenia nieważności decyzji.

§ 4. Przepis § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio w razie przeniesienia na poczet zobowiązań podatkowych zajętych uprzednio rzeczy lub praw majątkowych.

§ 5. (uchylony)

Stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 ww. ustawy, organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Chodzi więc o zagadnienie wstępne, z którym mamy do czynienia, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego w drodze orzeczenia, t.j. wyroku, postanowienia, decyzji czy ugody sądowej.

Z opisu sprawy wynika, że organ II instancji uchylił decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad 2006 roku i przekazał sprawę określenia wysokości zobowiązania podatkowego w tym zakresie do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzje te zostały zaskarżone do sądu administracyjnego.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, że zdarzenie to, tj. zaskarżenie decyzji do sądu administracyjnego powoduje konieczność zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez sąd. Z kolei zawieszenie postępowania jest przesłanką określoną w art. 54 § 1pkt 4 Ordynacji podatkowej do nienaliczania odsetek od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania.

W przedmiotowej sytuacji prawidłowym postępowaniem winno być zatem zawieszenie postępowania z urzędu do czasu wydania prawomocnego wyroku sądu, a co za tym idzie nienaliczanie odsetek od zaległości podatkowej od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że będzie on uprawniony do nienaliczania odsetek od kwoty ponownie określonego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 54 § 3 w związku z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, jest nieprawidłowe.

W ocenie tut. organu wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 54 § 3 Ordynacji podatkowej miałby zastosowanie w przypadku, gdyby od decyzji organu II instancji nie wniesiono skargi i wystąpiłaby bezwzględna konieczność wydania ponownej decyzji.

W sytuacji natomiast opisanej we wniosku podstawą do nienaliczania odsetek może być wyłącznie art. 54 § 1 pkt 4 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego fakt niezwrócenia akt przez sąd administracyjny pozostaje dla sprawy bez znaczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 12 listopada 2013 r., sygn. IBPP1/443-729/13/KJ