Wnioskodawca, z tytułu zagranicznej podróży służbowej swoich pracowników, zamierza wykupić indywidualne polisy ubezpieczeniowe dla pracowników oraz wykupienie ogólnej polisy ubezpieczeniowej, której będzie właścicielem i jedynym podmiotem wskazanym jako uprawniony do otrzymania całego świadczenia ubezpieczeniowego. Czy wykupienie ww. polis stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust 1 ustawy o podatki dochodowym od osób fizycznych?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 19.07.2013 r. (data wpływu 25.07.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17.09.2013 r. (data wpływu 19.09.2013 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-536/13-2/MK z dnia 04.09.2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z planowanym zakupem przez pracodawcę indywidualnej i ogólnej polisy ubezpieczeniowej dla pracowników delegowanych w zagraniczną podróż służbową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25.07.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z planowanym zakupem przez pracodawcę indywidualnej i ogólnej polisy ubezpieczeniowej dla pracowników delegowanych w zagraniczną podróż służbową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W X trwają prace nad objęciem pracowników X ubezpieczeniem kosztów leczenia za granicą podczas zagranicznych podróży służbowych. Zgodnie z § 19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. (Dz.U. 2013.167) w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych, niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Następuje on ze środków pracodawcy, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej. Pracownicy mogą korzystać ze świadczeń za granicą w oparciu o Europejską Kartę Ubezpieczenia Zdrowotnego, która wydawana jest w celu poświadczenia prawa osoby ubezpieczonej i członków jej rodziny do rzeczowych świadczeń zdrowotnych. Jednakże należy zwrócić uwagę, że polski ubezpieczony przebywający czasowo na terenie krajów UE będzie w zakresie prawa i dostępności do świadczeń rzeczowych traktowany jak obywatel państwa, na terenie którego zostały udzielone świadczenia, w tym również w zakresie obowiązku ponoszenia częściowej odpłatności za udzielone świadczenia (tzw. udział własny pacjenta). Tak więc należy liczyć się z koniecznością opłacania przez X części kosztów leczenia za granicą w przypadku krajów należących do UE oraz całości w przypadku krajów nie należących do UE.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 04.09.2013 r. Nr IPPB2/415-536/13-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez: doprecyzowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego przez wskazanie:

• kto będzie beneficjentem ogólnej polisy ubezpieczeniowej, tj. czy będzie nim pracownik, czy Wnioskodawca…
• jaką ochronę będzie zapewniać wykupiona przez Wnioskodawcę polisa, tj. czy obejmuje wyłącznie ubezpieczenie na wypadek zdrowia lub śmierci, czy koszty leczenia w razie choroby podczas podróży służbowej pracownika…

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 17.09.2013 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

• w przypadku polisy ubezpieczeniowej ogólnej Wnioskodawca zakłada, że polisa wydana byłaby na X. Beneficjentem byłoby X, a z polisy pokrywane byłyby koszty leczenia delegowanego za granicę pracownika.
• jeśli chodzi o zakres ubezpieczenia to planowane jest ubezpieczenie kosztów leczenia za granicą w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej, jak również ubezpieczenie kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy wykupienie indywidualnej polisy dla pracownika X stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust 1 ustawy o podatki dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012, poz. 361, z póź, zm.)?
2. Czy wykupienie ogólnej polisy na X i objęcie świadczeniem wszystkich pracowników stanowi przychód pracownika jw.?

Zdaniem Wnioskodawcy, to nieodpłatne świadczenie na rzecz pracownika, nie zostało uwzględnione w art. 21 ww. ustawy zawierającym katalog przychodów (dochodów) zwolnionych od podatku dochodowego. W szczególności nie jest ono objęte zakresem zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy. Jednocześnie odrębne przepisy określające rodzaj należności przysługujących pracownikom nie nakładają obowiązku wykupienia pracownikowi polisy.

W obu przypadkach, tj. gdy X wykupuje indywidualne ubezpieczenie dla pracownika, czy w przypadku, gdy X wykupuje polisę ogólną, którą obejmuje wszystkich pracowników nie stanowi to przychodu pracownika, będącego podstawą naliczenia podatku.

Wykupując ubezpieczenie, którego celem jest zabezpieczenie się przed ewentualnymi, nieprzewidywalnymi co do wysokości wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia za granicą, pracodawca w istocie zabezpiecza siebie przed ewentualną koniecznością zwrotu z własnych środków kosztów leczenia pracownika, poniesionych podczas podróży za granicą, do czego obliguje go przywołane wyżej rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Pracownik bez względu na to czy pracodawca wykupi polisę czy nie i tak otrzyma zwrot poniesionych kosztów.

Wykupienie polisy stanowi istotną różnicę dla pracodawcy, gdyż zwrot poniesionych przez pracownika kosztów nastąpi albo z polisy w przypadku jej wykupienia, albo z środków własnych pracodawcy.

W przypadku, gdyby wykupienie polisy stanowiło przychód pracownika i byłaby to podstawa do naliczenia podatku pracownik mógłby odmówić wykupienia dla niego polisy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią przepisów art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 roku, poz. 361 z późn. zm.), wyrażających zasadę powszechności opodatkowania, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, za wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei, zgodnie z przepisami art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca, z tytułu zagranicznej podróży służbowej swoich pracowników, zamierza wykupić indywidualne polisy ubezpieczeniowe dla pracowników oraz wykupienie ogólnej polisy ubezpieczeniowej, której będzie właścicielem i jedynym podmiotem wskazanym jako uprawniony do otrzymania całego świadczenia ubezpieczeniowego.

Planowane jest aby zakres ubezpieczenia obejmował ubezpieczenie kosztów leczenia za granicą w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej, jak również ubezpieczenie kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą.

Przenosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe na grunt powołanych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, iż przychodem podlegającym opodatkowaniu jest przychód otrzymany przez podatnika lub postawiony do jego dyspozycji. Oznacza to, że podatnik musi otrzymać konkretne przysporzenie finansowe. Zasada ta ma zastosowanie również do przychodów określonych w przepisach art. 12 ww. ustawy. W związku z tym, przychodami ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych, są wszystkie świadczenia, które konkretny pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy z tytułu pozostawania w stosunku pracy lub pokrewnym, przy czym nie jest istotne, czy pracodawca pokrywa wypłatę tych świadczeń ze środków własnych, czy też pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty tych świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Z kolei, zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Należy pokreślić, iż ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W związku z powyższym, należy przywołać przepisy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, w myśl których wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej – w zakresie podróży służbowej poza granicami kraju – jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz.167).

W świetle przytoczonych przepisów, zgodnie z § 19 ww. rozporządzenia określono, że w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Zwrot tych kosztów następuje ze środków pracodawcy z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej. Natomiast nie podlegają zwrotowi koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów. W razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Przy zastosowaniu ww. regulacji, istotne jest, by pracownik odbył podróż służbową. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. W związku z tym, należy posłużyć się definicją wynikającą z przepisów art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Z tytułu podróży służbowej przysługują pracownikowi należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż pracodawca jest zobowiązany do dokonania zwrotu, przysługujących pracownikowi wydatków przez niego poniesionych w czasie zagranicznej podróży służbowej.

W przypadku choroby, pracownikowi należy się zwrot przysługujących wydatków, określonych jako: niezbędne koszty leczenia za granicą. W razie śmierci pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Skoro zatem, pokrycie przez pracodawcę ściśle określonych świadczeń zdrowotnych – związanych z podróżą służbową – jest jego obowiązkiem, to należy przyjąć, że poniesienie przez pracodawcę kosztów wykupienia polisy ubezpieczeniowej zarówno indywidualnej jak i ogólnej powoduje zabezpieczenie się pracodawcy przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia za granicą.

Zatem dokonaną przez Wnioskodawcę opłatę za wykup indywidualnej polisy ubezpieczeniowej, należy uznać, jako odpowiednią realizację obowiązku narzuconego pracodawcy w postaci ewentualnego zwrotu należności przysługujących pracownikowi z tytułu niezbędnych kosztów leczenia za granicą. W związku z tym, brak jest podstaw, by przyjąć, że pracodawca kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swoim pracownikom, którzy zostali oddelegowani do wykonania zadania stanowiącego przedmiot działalności pracodawcy. Oznacza to, iż wartość zapłaconych z tego tytułu składek ubezpieczeniowych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić przychodu dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca planuje również wykup ogólnej polisy ubezpieczeniowej. Jak wynika z wniosku oraz otrzymanej odpowiedzi na przesłane wezwanie, wykupu ogólnej polisy dla swoich pracowników dokona Wnioskodawca, który będzie jej właścicielem i jedynym podmiotem wskazanym jako uprawniony do otrzymania całego świadczenia ubezpieczeniowego a z polisy pokrywane będą koszty leczenia za granicą w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej delegowanego pracownika.

W związku z tym, należy zauważyć, iż pracodawca, poprzez ubezpieczyciela, zamierza zwrócić wydatki, które mogą wystąpić podczas podróży służbowej zagranicznej, na wypadek ziszczenia się okoliczności, od których ubezpiecza polisa. W konsekwencji, należy podtrzymać stwierdzenie, że pracodawca nie kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swoim pracownikom, lecz zabezpiecza się na wypadek powstania przyjętego przez siebie z uzasadnionych przyczyn, obowiązku zwrotu należności, tym sposobem przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanym pracownikom. Zatem wartość zapłaconych składek ubezpieczeniowych, z tytułu wykupu przez pracodawcę ogólnej polisy ubezpieczenia, nie będzie stanowić przychodu dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 października 2013 r., sygn. IPPB2/415-536/13-4/MK