INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), uzupełnionym 4 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy delegacja wypłacona do 15. dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej jest uznana za koszt podatkowy uzyskania przychodu miesiąca, za który jest rozliczana czy miesiąca, w którym została wypłacona – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie ustalenia, czy delegacja wypłacona do 15-stego dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej jest uznana za koszt podatkowy uzyskania przychodu miesiąca, za który jest rozliczana czy miesiąca, w którym została wypłacona.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 kwietnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.120.2020.1.MZA, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia w związku z powyższym wezwaniem dokonano 4 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą związaną z usługami transportu oraz zatrudnia pracowników, którzy odbywają podróże służbowe, za które pracodawca wypłaca diety pracownikom. Zobowiązania z tytułu wyjazdów pracowników są związane z działalnością firmy, a więc stanowią koszt uzyskania przychodu. Wyjazdy służbowe rozliczane są zgodnie z regulaminem wypłaty wynagrodzenia w Spółce. Pracownik przedkłada w terminie rozliczenie podróży służbowej, a Spółka wypłaca diety za delegacje w terminie i zgodnie z regulaminem Spółki. Zwrot kosztów podróży służbowej (diet i ryczałtu za nocleg) następuje do 15-stego dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy delegacja wypłacona do 15. dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej jest uznana za koszt podatkowy uzyskania przychodu miesiąca, za który jest rozliczana czy miesiąca, w którym została wypłacona?

Zdaniem Wnioskodawcy, należności z tytułu podróży służbowych pracowników są zaliczane do przychodów ze stosunku pracy. W konsekwencji wydatki te podlegają rozliczeniu w podatkowych kosztach na zasadach dotyczących rozliczania wynagrodzeń pracowniczych. Spółka stoi na stanowisku, że terminowo wypłacane wynagrodzenia pracodawca powinien rozliczać w kosztach podatkowych z zastosowaniem metody memoriałowej, co oznacza, że powinny podlegać rozliczeniu w kosztach uzyskania przychodów Spółki w miesiącu, za który są należne. Wszystkie delegacje wypłacone do 15. dnia kolejnego miesiąca zgodnie z regulaminem po zakończeniu podróży służbowej są traktowane jako koszt uzyskania przychodu miesiąca, którego dotyczą, a nie miesiąca, w którym zostały wypłacone. Delegacja traktowana jako element wynagrodzenia, wypłacona do 15. dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej wypłacona została w terminie, zgodnie z prawem i regulaminem, więc powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów miesiąca, którego dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że Spółka zatrudnia pracowników, którzy odbywają podróże służbowe, za które pracodawca wypłaca diety pracownikom. Zobowiązania z tytułu wyjazdów pracowników są związane z działalnością firmy, a więc stanowią koszt uzyskania przychodu. Wyjazdy służbowe rozliczane są zgodnie z regulaminem wypłaty wynagrodzenia w Spółce. Pracownik przedkłada w terminie rozliczenie podróży służbowej, a Spółka wypłaca diety za delegacje w terminie i zgodnie z regulaminem Spółki. Zwrot kosztów podróży służbowej (diet i ryczałtu za nocleg) następuje do 15. dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego po zakończeniu podróży służbowej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy zauważyć, że kosztami podatkowymi są m.in. tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, prowizje, premie i diety oraz wydatki związane z odnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, a także odprawy i rekompensaty za wcześniejsze rozwiązanie stosunku pracy jako inne należności wynikające ze stosunku pracy. „Koszty pracownicze” są wydatkami ponoszonymi na rzecz pracowników i co do zasady stanowią dla pracodawcy koszty uzyskania przychodów, jeśli tylko spełniają ogólne przesłanki określone w art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają należności z tytułu wynagrodzenia za pracę ale także m.in. dokonują terminowego zwrotu kosztów podróży służbowej mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty tych należności regulacja podatkowa odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 534), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Należy zaznaczyć, że uregulowania zawarte w art. 15 ust. 4g updop, w odniesieniu do należności związanych ze stosunkiem pracy modyfikują ogólne zasady zaliczania wydatków do bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 15 ust. 4 i 15 ust. 4d updop.

Ustawodawca pozostawił przy tym zwrot „(…) za który są należne”, zawarty w art. 15 ust. 4g updop, niedookreślonym. Stąd konieczna jest analiza jego znaczenia na bazie wykładni literalnej. Słownik języka polskiego definiuje słowo „należny”, jako: „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Z uwagi na brak definicji „należnego wynagrodzenia” w ustawie podatkowej – w oparciu o wykładnię literalną za uzasadnione wydaje się zatem przyjęcie, że o „należnym” wynagrodzeniu można mówić wówczas, gdy należności te zostały ustalone (przesądzone) lub są niesporne (również co do wysokości). W związku z tym przyjmuje się, że dla celów podatkowych dane świadczenie, jak np. w rozpatrywanej sprawie delegacja, tj. zwrot kosztów podróży służbowej, w tym diet i ryczałtu za nocleg, staje się należna, gdy zostaje ustalona i określona co do wysokości oraz wynika z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Z treści cytowanych przepisów updop wynika więc, że wynagrodzenia, premie i nagrody oraz inne świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w okresie, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy o pracę lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W oparciu o przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że wydatki na wypłatę delegacji związanej z podróżą służbową pracownika mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w okresie, za który przedmiotowe świadczenia są należne (czyli na zasadzie memoriałowej), tj. miesiąca którego dotyczy, choć jej wypłata ma miejsce w miesiącu następnym (w terminie do 15. dnia kolejnego miesiąca), pod warunkiem, że rzeczywiście delegacja ta została wypłacona w terminie wynikającym z uregulowań obowiązujących w Spółce.

Tym samym, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16.06.2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.120.2020.2.MZA