INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 1 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia wysokości stawki opodatkowania z prowadzonej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia wysokości stawki opodatkowania z prowadzonej działalności. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 1 września 2021 r.).

We wniosku po jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy powierzchni reklamowej na własnej stronie internetowej. Zamierza On oddać do zarządzania całą dostępną powierzchnię strony internetowej tylko jednemu przedsiębiorstwu, sam nie będzie musiał wykonywać żadnych dodatkowych działań. Wszystkie niezbędne czynności technologiczne, czy związane z poszukiwaniem reklam będą należeć do tego przedsiębiorstwa. Fakturę za dzierżawę powierzchni reklamowej będzie wystawiał raz w miesiącu, a jej wartość będzie uzależniona od ilości tzw. odsłon. Działalność usługowa Wnioskodawcy będzie sklasyfikowana w PKD pod symbolem 63.12.Z – Działalność portali internetowych, a w klasyfikacji PKWiU 63.11.20 „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie – PKWiU z 2015 r., natomiast symbol 63.11.30 jest zgodny z PKWiU z 2008 r. Wnioskodawca nadmienia, że wystąpił do Urzędu Statystycznego …. o ustalenie PKWIU i PKD dla świadczonych przez Niego usług, ale nie otrzymał jeszcze oficjalnej interpretacji. W 2021 r. składając wniosek o wpis działalności gospodarczej do CEiDG wybrał On opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w art. 6 do 22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ponadto, Wnioskodawca nie spełnia wszystkich warunków, o których mowa w art. 8 wymienionej wyżej ustawy. Odpłatne udostępnianie powierzchni na cele reklamowe na własnych stronach internetowych, wykonywane jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Uzyskiwane przychody zamierza On opodatkowywać stawką 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wysokości stawki ryczałtu za odpłatne udostępnianie powierzchni na własnej stronie internetowej na cele reklamowe, czy prawidłowa jest stawka 8,5%, czy też 15%.

W piśmie z dnia 30 sierpnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą od 1 maja 2021 r. Wnioskodawca, zgodnie z art. 15 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, prowadzi ewidencję przychodów, przechowuje ewidencję oraz dowody, na podstawie których dokonuje się wpisów do ewidencji, a także dowody zakupu, w miejscu wykonywania działalności, prowadzi wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także, z uwagi na to, że jest płatnikiem podatku od towarów i usług, sporządza i przechowuje rejestry VAT, oraz sporządzane na ich podstawie Jednolite Pliki Kontrolne. W dniu 24 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek do CEIDG o wpis działalności. Jednocześnie w tym wniosku złożył oświadczenie, że podatek dochodowy od osób fizycznych będzie opłacał w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje tylko przychody z udostępniania powierzchni na stronie internetowej. Jako osoba fizyczna uzyskuje dochody z zysków kapitałowych. Strona internetowa, której Wnioskodawca jest twórcą i właścicielem, nie generowała i nie generuje dla Wnioskodawcy innych przychodów, oprócz przychodów uzyskiwanych z udostępniania na niej powierzchni reklamowej. Do wykonywanej działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca nie zawarł i nie zamierza w najbliższym czasie zawrzeć umowy ze wskazanym we wniosku przedsiębiorstwem. Wnioskodawca pierwszy przychód z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej na stronie internetowej osiągnął w dniu 31 maja 2021 r. Wnioskodawca zamierza osiągnąć w 2021 r. przychód z działalności gospodarczej w wysokości 250 000 zł. Jest to tylko prognoza, wynik ten będzie uzależniony od szeregu czynników ekonomicznych i gospodarczych, których nie da się przewidzieć.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne udostępnianie powierzchni na cele reklamowe na własnych stronach internetowych, wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jest opodatkowane stawką 8,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czy też należy zastosować stawkę 15 %, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, strony internetowe działają jako pozostałe witryny internetowe, na których sprzedaje się miejsca na reklamę dla swoich klientów. W takim stanie rzeczy usługi te powinny być potraktowane jako usługi najmu. Pomimo, że wynagrodzenie za udostępnienie miejsca pod reklamy na stronie internetowej Wnioskodawcy nie zostało określone w jednej stałej kwocie, lecz uzależnione jest od liczby tzw. odsłon, to nie wyklucza to możliwości potraktowania usług jako najem. Kwestię, jak traktować udostępnianie miejsc na stronach internetowych pod reklamy rozstrzygnął Minister Finansów (interpretacja ogólna Nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000 z dnia 5 września 2014 r., w sprawie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu udostępniania, poza działalnością gospodarczą, powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną), w której wskazano, że wynagrodzenie uzyskane za udostępnianie miejsca na stronach internetowych to przychód o charakterze podobnym do umowy najmu lub dzierżawy. Ponadto, usługi Wnioskodawcy nie zostały wymienione w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % (…) z tytułu:

6. wynajmu i dzierżawy:
   • samochodów osobowych i furgonetek, bez kierowcy (PKWiU 77.11.10.0),
   • pozostałych pojazdów samochodowych (z wyłączeniem motocykli), bez kierowcy (PKWiU 77.12.1),
   • środków transportu wodnego bez załogi (PKWiU 77.34.10.0),
   • środków transportu lotniczego bez załogi (PKWiU 77.35.10.0),
   • pojazdów szynowych (bez obsługi) (PKWiU 77.39.11.0),
   • kontenerów (PKWiU 77.39.12.0),
   • motocykli, przyczep kempingowych i samochodów z częścią mieszkalną, bez kierowcy (PKWiU 77.39.13.0),
   • własności intelektualnej i podobnych produktów z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim (PKWiU 77.40).

Wobec tego Wnioskodawca uważa, że może zastosować opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w stawce 8,5%, począwszy od 2021 r. Świadczone przez Niego w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej usługi polegają na świadczeniu usług portali internetowych oraz sprzedaży czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie. Przychody uzyskiwane ze świadczenia tych usług, będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg 8,5% stawki, ponieważ zostaną spełnione pozostałe wymogi określone w cyt. wyżej ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie zatem z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 9a ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEiDG.

Zgodnie natomiast z art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 28 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

• prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

• osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, osoby fizyczne raz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych..

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Mając na uwadze powołane powyżej regulacje stwierdzić należy, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać dwa rodzaje przychodów. Jednym z nich są, zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym przychody z działalności gospodarczej. Natomiast drugim – przychody z zawieranych poza działalnością gospodarczą umów najmu lub umów o podobnym charakterze.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy powierzchni reklamowej na własnej stronie internetowej. Odpłatne udostępnianie powierzchni na cele reklamowe na Jego własnej stronie internetowej wykonywane jest w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej

Wobec powyższego, przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług polegających na udostępnianiu miejsca na reklamy na własnych witrynach internetowych, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przytoczonych na wstępie przepisów wynika, że przychody z tego źródła mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o ile spełnione zostaną wszystkie ustawowe przesłanki.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1. w roku poprzedzającym rok podatkowy:
   1. uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
   2. uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 ww. ustawy, kwoty wyrażone w euro przelicza się na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy..

Wskazać należy także, że jeżeli w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, wskazana przez Wnioskodawcę klasyfikacja jest prawidłowa, a przy tym spełnione zostaną ustawowe warunki, to przychody z opisanej we wniosku działalności gospodarczej mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zauważyć przy tym należy, że w odniesieniu do podatników wykonujących działalność usługową, możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Zatem, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Odpowiedzialność za prawidłowe sklasyfikowanie wykonywanych czynności ponosi podatnik świadczący usługi. Organami właściwymi do klasyfikacji usług są urzędy statystyczne. Urząd Statystyczny nadaje numer identyfikacyjny na podstawie wniosku podatnika, w którym to wniosku zawarte są informacje dotyczące zakresu i charakteru planowanej działalności gospodarczej. Informacje te wskazuje sam podatnik.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. i) i pkt 5 lit. a) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

• 15% przychodów z przetwarzania danych (PKWiU ex 63.11.1), przesyłania strumieni wideo przez Internet (PKWiU 59.11.25.0), przesyłania strumieni audio przez Internet (PKWiU 59.20.36.0), agencji informacyjnych (PKWiU 63.91.1) oraz pozostałych w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 63.99), (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. i),

• 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Zatem, jak już wskazano powyżej, wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Z wniosku wynika, że zastosowanie 8,5% stawki ryczałtu Wnioskodawca wywodzi z faktu zakwalifikowania opisanych czynności, polegających na odpłatnym udostępnianiu powierzchni na cele reklamowe na Jego własnej stronnie internetowej klientowi (jak wskazał: „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie” – PKWiU 63.11.20 z 2015 r. lub PKWiU 63.11.30 z 2008 r.) w ramach usług najmu. Jak wykazano uprzednio, w przedmiotowej sprawie odpłatne udostępnianie stron internetowych na cele reklamowe nie może być zakwalifikowane do źródła przychodów jakim jest najem. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że usługi te wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jeżeli w istocie, jak wskazano we wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, usługi polegają na odpłatnym udostępnianiu powierzchni na cele reklamowe na Jego własnej stronie internetowej klientowi, to przychody uzyskiwane ze świadczenia tych usług, mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg 8,5% stawki, jednakże – nie jak wskazał Wnioskodawca – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. w ramach najmu – a zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) tej ustawy, tj. w ramach działalności usługowej, o ile spełnione zostaną pozostałe wymogi określone w cyt. wyżej ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji ogólnej, wskazać należy, że nie będzie miała ona zastosowania w przedmiotowej sprawie. Interpretacja ta dotyczy bowiem wyłącznie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu udostępniania, poza działalnością gospodarczą, powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną. W sytuacji opisanej we wniosku taka sytuacja nie występuje.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 września 2021 r.; sygn. akt. 0113-KDIPT2-1.4011.572.2021.2.ISL