INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 20 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.380.2021.1.PRM (doręczone Stronie 6 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości anulowania faktury oraz obowiązku jej skorygowania poprzez wystawienie faktury korygującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 20 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.380.2021.1.PRM (doręczone 6 sierpnia 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości anulowania faktury oraz obowiązku jej skorygowania poprzez wystawienie faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dostawie produktów zamówionych przez klientów.

Wnioskodawca w ramach stałej współpracy z kontrahentem stale drukuje i dostarcza produkty w postaci instrukcji obsługi do sprzętu AGD produkowanego przez kontrahenta. Realizacja dostawy produktów do kontrahenta jest potwierdzona przez niego stosownym dokumentem dostawy.

Po wykonaniu każdej dostawy zamówionych produktów Wnioskodawca wystawia kontrahentowi fakturę VAT.

W trakcie współpracy zdarzają się sytuacje, kiedy na wystawionej fakturze pojawia się inna cena produktu niż uzgodniona przez strony lub inna ilość produktu niż dostarczona do kontrahenta. Pomimo wystąpienia takiej pomyłki kontrahent przyjmuje towar na swój magazyn i nie odsyła go do Wnioskodawcy.

Pomyłki dotyczą zwykle jednostkowych pozycji z faktury dokumentującej dostawę wielu produktów. W chwili obecnej po dokonaniu dostawy – w momencie wystąpienia pomyłki w cenie lub ilości dostarczonych towarów – kontrahent zażądał anulowania wystawionej uprzednio faktury.

Dotychczas Wnioskodawca w przypadku zaistnienia błędu na fakturze wystawiał kontrahentowi korektę faktury z uwzględnieniem zmiany ceny lub ilości dostarczonego towaru.

Wobec stanowiska kontrahenta w kwestii możliwości anulowania faktury Wnioskodawca powziął wątpliwości czy stosowana przez Niego praktyka jest prawidłowa, czy też powinien On dokonywać anulacji faktur zawierających błędy, pomimo że dostawa towaru faktycznie miała miejsce.

W uzupełnieniu do wniosku z 11 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. 1. jest czynnym podatnikiem podatku VAT,
   2. faktura opisana we wniosku została odebrana przez kontrahenta,
   3. faktura opisana we wniosku została przez Wnioskodawcę ujęta w ewidencji prowadzonej dla celów podatku VAT

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. 1. Czy, w sytuacji gdy po dostarczeniu towaru lub wykonaniu usługi na wystawionej fakturze pojawia się inna cena produktu niż uzgodniona przez strony lub inna ilość produktu niż dostarczona do kontrahenta, Wnioskodawca ma prawo dokonać anulacji faktury, czy też konieczne jest wystawienie faktury korygującej?
   2. W przypadku uznania przez Organ podatkowy, że w takiej sytuacji możliwa jest anulacja faktury – czy istnieje możliwość przyjęcia jako zasady możliwości anulowania każdej faktury, w której nastąpi pomyłka w wysokości ceny lub ilości dostarczonych towarów

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, stosowana przez Niego dotychczas praktyka – w postaci wystawiania korekty faktur – jest prawidłowa i znajduje oparcie w przepisach prawa.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ustawa przewiduje więc obowiązek wystawienia faktury w sytuacji wykonania dostawy oraz jej przyjęcia przez kontrahenta.

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury podatnik wystawia fakturę korygującą.

W sytuacji więc, kiedy dostawa faktycznie ma miejsce, kontrahent przyjmuje towar, a po przyjęciu zauważa błędy w cenie lub ilości towaru – zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem – konieczne jest wystawienie faktury korygującej. Kontrahent nie ma bowiem możliwości poprawienia błędów na fakturze samodzielnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „anulowanie” faktury oraz nie wprowadza wprost takiej możliwości. Dopuszczalność anulowania faktury wywodzona jest z art. 90 dyrektywy 2006/112/WE.

Jednakże w praktyce została wprowadzona możliwość anulowania faktury zarówno w orzecznictwie sądów jak i interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przyjmuje się, że jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonania na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Przy czym jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, anulowanie faktur w ten sposób powinno dotyczyć wyłącznie tych dokumentów, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego oraz dokumentujących czynności, które faktycznie nie miały miejsca w rzeczywistości (np. nieodebrania dostawy przez odbiorcę). Anulowanie będzie możliwe, gdy całkowicie wyeliminowane zostanie ryzyko obniżenia wpływów podatkowych (por. wyrok NSA z 6 marca 2015 r., I FSK 1375/13, LEX nr 1666039; wyrok NSA z 13 czerwca 2014 r., I FSK 1047/13, LEX nr 1517603).

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych niewprowadzenie dokumentu (faktury) do obrotu prawnego może mieć miejsce:

• gdy faktura nie zostanie wysłana do kontrahenta;

• gdy faktura zostanie wysłana, ale nie zostanie odebrana przez kontrahenta;

• gdy faktura zostanie wysłana i odebrana, a następnie odesłana przez kontrahenta (w taki sposób, że podatnik posiada oba egzemplarze faktur – oryginał i kopię dotyczące – a kontrahent nie uwzględnił faktury w swoich ewidencjach);

a jednocześnie nie doszło do zrealizowania transakcji (świadczenia usługi, dostawy towarów).

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2015 r., IPPP1/4512-809/15-2/BS, LEX nr 296032, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 7 stycznia 2016 r., IPTPP3/4512-488/15-2/BM, LEX nr 294882.

Faktura anulowana nie powinna być prezentowana ani w deklaracji podatkowej, ani w ewidencji podatnika, w tym w JPK_VAT (por. nieprawomocny wyrok WSA w Warszawie z 13 lutego 2018 r., III SA/Wa 943/17, LEX nr 3001327).

Również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1175/20 – aprobuje możliwość anulowania faktury nieprowadzonej do obrotu prawnego – możliwe jest anulowanie faktur zwróconych przez kontrahenta. Jednocześnie sąd wskazał, że „w odniesieniu do problematyki anulowania dwóch faktur wystawionych przez skarżącą (…) – pomimo że ustawodawca określił jedynie zasady korygowania faktur (co nie miało miejsca w sprawie), to w praktyce dopuszcza się także „anulowanie faktury”. Ani przepisy u.p.t.u., ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionej faktury. Jest to pojęcie umowne, które wykształciło się w praktyce i jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe. Przyjmuje się, że aby możliwe było anulowanie faktury, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

1. 1. nie doszło do wykonania usługi czy dostawy towarów oraz
   2. faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w wyroku z 19 grudnia 2000 r., sygn. akt
III SA 1715/99 – brak korekty faktury (rachunku uproszczonego) uniemożliwia zmniejszenie obrotu, nawet gdyby obie strony transakcji zgodnie twierdziły, że rzeczywista należność była odmienna od figurującej w fakturze (rachunku uproszczonym). Innym przykładem zastosowania przez ustawodawcę zasady prawdy formalnej (a nie materialnej) jest art. 33 ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze (rachunku uproszczonym) przez wystawcę, choćby obiektywnie (materialnie) sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym. Art. 33 ust. 1 in fine wiąże wyraźnie obowiązek zapłaty podatku z faktem wystawienia faktury, a nie ze sprzedażą. Przepis ten adresowany jest nie tylko do podatników VAT, ale do każdego podmiotu, który wystawi fakturę (rachunek uproszczony). Nie może mieć przy tym znaczenia przesądzającego fakt „anulowania” przez stronę skarżącą wystawionych przez nią uprzednio faktur (rachunków uproszczonych). Możliwość „anulowania” faktur (rachunków uproszczonych), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę „wycofania się” podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (faktur, rachunków uproszczonych), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (np. poprzez doręczenie ich kontrahentom). Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (rachunków uproszczonych) na zasadach określonych przepisami.

Zgodnie z przywołanymi powyżej interpretacjami i orzeczeniami, w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego (tzn. została odebrana przez nabywcę towaru lub usługi, a ten uwzględnił ją w swojej ewidencji), a podatnik stwierdzi, że faktura ta zawiera błędy, wtedy podatnik może (a nawet powinien) dokonać korekty faktury.

Istotne jest również to czy poza wprowadzeniem faktury do obrotu nastąpiło zdarzenie, które spowodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, tj. czy miała miejsce faktyczna dostawa lub świadczenie usług. W sytuacji bowiem, kiedy pomimo zwrotu faktury przez kontrahenta towar został dostarczony i odebrany przez niego lub usługi zostały wykonane – nie ma możliwości anulowania faktury.

Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 marca 2015 r., IBPP1/443-1217/14/BM, LEX nr 262269: „W sytuacji gdy Wnioskodawca wysłał firmą spedycyjną towar wraz z fakturą, a klient przesyłki nie odebrał i Wnioskodawca jest w posiadaniu zarówno oryginału, jak i kopii faktury dokumentującej tę dostawę, Wnioskodawca nie może wystawić faktury korygującej. Przepisy dotyczące zasad korygowania wystawionych faktur nie przewidują bowiem możliwości wystawienia faktury korygującej w sytuacji, gdy wystawiona faktura nie dotarła do kontrahenta, gdyż przesyłka zawierająca również fakturę nie została odebrana przez kontrahenta ze względu na zniszczenie towaru. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że wystawiona przez Wnioskodawcę faktura dokumentuje transakcję, która faktycznie nie miała miejsca, gdyż kontrahent nie odebrał wyszczególnionych na fakturze towarów oraz nie dokonał zapłaty, ani też nie wpłacił zaliczki. Jak wynika z wniosku, faktura nie została wprowadzona do obrotu, gdyż kontrahentowi wprawdzie dostarczono oryginał faktury, lecz on jej nie przyjął, tak jak nie przyjął towaru. W tym konkretnym przypadku dopuszczalne jest zatem anulowanie dokumentów (oryginału i kopii faktury). Dokumenty ww. operacji księgowej powinny być opatrzone odpowiednią adnotacją i powinny być zachowane w dokumentach Wnioskodawcy”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 kwietnia 2016 r., ILPP1/4512-1-43/16-2/AP, LEX nr 306466, wyjaśnił w sposób następujący procedurę anulowania faktury: „w przypadku anulowania faktury sprzedawca (podmiot sporządzający faktury) winien posiadać w swojej dokumentacji zarówno kopię, jak i oryginał dokumentu sprzedaży z dokonaną na nich adnotacją unieważniającą fakturę, która uniemożliwi ich powtórne wydanie i wykorzystanie. Zatem, anulowanie faktury dotyczy tylko tych przypadków, gdy faktura dokumentuje czynność rzeczywiście niedokonaną”.

Należy przy tym zaznaczyć, że w przypadku otrzymania przez podatnika zaliczki, nie może on anulować faktury zaliczkowej, nawet jeśli nie została ona wysłana i dostarczona do klienta, a usługa bądź dostawa towarów nie zostały zrealizowane. Organy podatkowe przyjmują bowiem, że w takiej sytuacji pierwotna faktura zaliczkowa dokumentowała czynność, wobec której powstał obowiązek podatkowy. Tym samym jedynym dokumentem, za pomocą którego można skorygować podstawę opodatkowania, jak i podatek należny w takiej sytuacji jest faktura korygująca (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2015 r., ILPP2/4512-1-664/15-2/SJ, LEX nr 292547).

W powyższym stanie faktycznym i prawnym w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy dostawa towaru ma miejsce, w pierwotnie wystawionej fakturze nastąpiły błędy w zakresie ceny lub ilości towaru, a kontrahent oczekuje anulowania faktury bez księgowania – należy uznać, że nie istnieje możliwość anulowania faktury, ale zachodzi konieczność wystawienia korekty faktury.

Ad 2

W przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, a tym samym, że w powyższej sytuacji możliwe jest anulowanie faktury VAT, wówczas w ocenie Wnioskodawcy możliwe byłoby zastosowanie ogólnej reguły pozwalającej na stosowanie w każdym przypadku anulowania faktury w miejsce wystawiania faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zasady wystawiania faktur i faktur korygujących regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106a pkt 2 ustawy, przepisy Rozdziału I regulujące sprawę faktur stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej (…).

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
   1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
   2. czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
   3. dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 (art. 106b ust. 2 ustawy).

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

1. datę wystawienia;
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
   z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi,
   z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona
   i różni się od daty wystawienia faktury;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;
13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem (…).

Stosownie do art. 106g ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać;

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie natomiast z art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Faktura, o której mowa w ust. 1 wymaga akceptacji wystawcy faktury (art. 106k ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1. 1. wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
   2. numer kolejny i datę jej wystawienia;
   3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
   4. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
   5. wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Zgodnie z ust. 4 ww. artykułu, przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.

Z powyższych przepisów wynika, że faktura dokumentuje sprzedaż. Podatnik dokonujący sprzedaży zobowiązany jest do udokumentowania tej czynności poprzez wystawienie faktury. Faktura jest zatem dokumentem (dowodem) potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego dokonanego przez podatnika VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, tj. potwierdza m.in. dostawę towarów i świadczenie usług. Faktura jest niewątpliwie dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Przy czym fakturę korygującą wystawić może jedynie podatnik, który wystawił fakturę wymagającą korekty.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, obniżek cen, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (zwrotu całości lub części należności) oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Dopuszczalne jest zatem korygowanie „pomyłek w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc – co do zasady – wszelkie możliwe pomyłki.

Najczęściej wystawienie faktury utożsamia się z jej sporządzeniem jako dokumentu oraz przekazaniem innemu podmiotowi, a przez to wprowadzeniem do obrotu prawnego. Jednak wystawienie faktury w znaczeniu literalnym odnosi się do fizycznego utworzenia (wytworzenia) dokumentu, który zawiera dane wynikające z art. 106e ust. 1 ustawy. Wystawienie faktury, chociaż samo w sobie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to może powodować zapłatę podatku wykazanego na fakturze, wykazania danych z faktury w ewidencji, informacji podsumowującej czy też deklaracji podatkowej. Zatem wystawienie faktury związane jest z pewnymi konsekwencjami w sferze podatkowoprawnej.

Stosownie bowiem do art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jednocześnie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Cytowany przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Przy czym, zgodnie z zasadą ogólną, generalnie brak jest powiązania momentu powstania obowiązku podatkowego z datą wystawienia faktury. Dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności dostawy towarów/świadczenia usług następuje z chwilą faktycznego ich dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca drukuje i dostarcza kontrahentowi instrukcje obsługi do sprzętu AGD produkowanego przez tego kontrahenta. Realizacja dostaw ww. produktów do kontrahenta potwierdzona jest stosownym dokumentem. Po wykonaniu każdej dostawy zamówionych produktów Wnioskodawca wystawia kontrahentowi fakturę.

Zdarzają się sytuacje, kiedy na wystawionej fakturze wykazana jest inna – od uzgodnionej przez strony – cena produktu lub inna – od faktycznie dostarczonej do kontrahenta – ilość produktu. Kontrahent nie zwraca towaru do Wnioskodawcy pomimo wystąpienia pomyłek na fakturze.

Wnioskodawca w przypadku zaistnienia pomyłek na fakturze wystawiał kontrahentowi fakturę korygującą z uwzględnieniem zmian ceny lub ilości dostarczonego towaru. Obecnie kontrahent zażądał anulowania uprzednio wystawionej faktury.

Faktura opisana powyżej została odebrana przez kontrahenta, a Wnioskodawca ujął ją w ewidencji prowadzonej dla celów podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu udokumentowania skorygowania faktury, w tym prawa do anulowania faktury, w sytuacji gdy dostawa produktów na rzecz kontrahenta została zrealizowana, kontrahent posiada stosowną fakturę, a błąd na fakturze dotyczy ceny lub ilości dostarczonego produktu.

Na gruncie ustawy VAT sprzedawca może dokonać korekty faktury przez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, że nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas skutków prawnych. W takiej sytuacji nie ma podstaw do wystawienia faktury korygującej, istnieje natomiast możliwość anulowania tej faktury.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur.

W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Należy jednak podkreślić, że anulowanie faktury powinno dotyczyć wyłącznie sytuacji, kiedy faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego i dokumentuje czynność niedokonaną.

Podnieść należy, że anulowanie powinno odbyć się poprzez opatrzenie faktur odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach anulowania i pozostawienie ich w dokumentacji podatkowej, bez wprowadzania ich do ewidencji i wykazywania wynikających z nich kwot w deklaracji VAT. Ponadto należy zaznaczyć, że anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Tym samym wystawca faktury powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Jednocześnie wskazać należy, że wystawiona przez Wnioskodawcę faktura (wygenerowana i zatwierdzona), ale niewprowadzona do obrotu prawnego nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca w ramach współpracy dostarcza kontrahentowi produkty w postaci wydrukowanych instrukcji obsługi do sprzętu AGD przez niego produkowanego. Zrealizowana dostawa dokumentowana jest przez Wnioskodawcę fakturą. W przypadku zdarzających się pomyłek na fakturze dotyczących uzgodnionej ceny lub ilości dostarczonych produktów kontrahent przyjmował towar na magazyn, a Wnioskodawca wystawiał fakturę korygującą.

W sytuacji opisanej we wniosku, należy także zauważyć, że dostawa ww. produktów została dokonana i potwierdzona odpowiednim dokumentem dostawy. Ponadto, faktura została odebrana przez kontrahenta, a u Wnioskodawcy została rozliczona w odpowiednich ewidencjach prowadzonych dla celów podatku VAT.

Zatem mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane wyżej w tym zakresie wyjaśnienia, należy uznać, że skoro w opisanej sytuacji mamy do czynienia z fakturą, która została wprowadzona do obiegu prawnego (wystawiona faktura została odebrana przez kontrahenta) oraz dokumentuje ona faktycznie wykonane zdarzenie gospodarcze w postaci dostawy towaru, to Wnioskodawca nie będzie miał prawa do anulowania takiej faktury.

Tym samym, ww. faktura nie może być przedmiotem tzw. „anulowania”.

Ponadto należy zaznaczyć, że anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Tym samym Wnioskodawca powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

W opisanej sytuacji Wnioskodawca – w myśl art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy – powinien wystawić fakturę korygującą. W wystawionej fakturze korygującej, zgodnie m.in. z zapisami art. 106j ust. 2 pkt 4, 5 i 6 ustawy, należy wskazać przyczynę korekty oraz odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania, kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku oraz prawidłową treść korygowanych pozycji.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 tj. w sytuacji należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że skoro w przedmiotowej sprawie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe, to analiza wniosku w zakresie pytania nr 2 tj. w zakresie anulowania faktury jest bezpodstawna.

Ponadto Organ informuje, że jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego zatem nie istnieje możliwość zastosowania „ogólnej reguły” pozwalającej na stosowanie w każdym przypadku anulowania faktury w miejsce wystawiania faktury korygującej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2021 r.; sygn. 0114-KDIP1-3.4012.380.2021.2.PRM