Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem nadanym w dniu 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny wierzytelności własnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny wierzytelności własnych.

Wniosek uzupełniono pismem nadanym w dniu 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. S.A. (Wnioskodawca, P.) oraz inne spółki z grupy kapitałowej H. (Grupa H.), tj.: H. sp. z o.o. (dalej: H.), I. sp. z o.o. oraz F. sp. z o.o. utworzyły Podatkową Grupę Kapitałową H. (dalej: PGK) w rozumieniu art. la UPDOP na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego (dalej: umowa PGK), która została zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. W związku z zawarciem i rejestracją umowy PGK:

1. PGK będzie funkcjonowała w okresie trzech kolejnych lat podatkowych od 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. włącznie albo do dnia utraty statusu podatnika przez PGK, jeżeli nastąpi to przed dniem 31 grudnia 2018 r.;
2. pierwszy rok podatkowy PGK rozpocznie się w dniu 1 stycznia 2016 r.;
3. w ramach PGK:
   • H. jest spółką dominującą (dalej: Spółka Dominująca) w rozumieniu art. la ust. 2 pkt 1) lit. b) UPDOP oraz została wyznaczona jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z UPDOP i z Ordynacji podatkowej w rozumieniu art. la ust. 3 pkt 4 UPDOP;
   • P., I. sp. z o.o. oraz F. sp. z o.o. są spółkami zależnymi (dalej razem jako: Spółki Zależne) w rozumieniu art. la ust. 2 pkt 1) lit. b) UPDOP.

Spółka Dominująca posiada bezpośrednio co najmniej 95% udziałów w Spółkach Zależnych tworzących PGK.

W okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, pomiędzy Wnioskodawcą a innymi spółkami wchodzącymi w skład PGK mogą być zawierane różnego rodzaju transakcje.

W szczególności, w okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, pomiędzy Wnioskodawcą a innymi spółkami wchodzącymi w skład PGK mogą być dokonywane darowizny wierzytelności własnych (tj. wierzytelności przysługujących jednej spółce wchodzącej w skład PGK wobec innej spółki wchodzącej w skład PGK; Wierzytelność Własna), przy czym:

• przed dokonaniem ww. darowizny na rzecz wybranej spółki wchodzącej w skład PGK, Wierzytelność Własna zostanie zarachowana, na podstawie art. 12 ust. 3 UPDOP, jako przychód należny w spółce wchodzącej w skład PGK, dokonującej przekazania darowizny. Dłużnikiem z tytułu Wierzytelności Własnej nie będzie spółka wchodząca w skład PGK otrzymująca tę darowiznę;
• Wierzytelność Własna będąca przedmiotem darowizny nie zostanie przez spółkę wchodzącą w skład PGK przekazującą darowiznę odpisana jako przedawniona dla celów podatkowych, jak również nie zostanie odpisana przez tę spółkę wchodzącą w skład PGK jako nieściągalna dla celów podatkowych.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki wchodzącej w skład PGK nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie P.?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki wchodzącej w skład PGK nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie P.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in.:

• odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju; oraz
• odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

W celu ustalenia, czy dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki wchodzącej w skład PGK będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie P., należałoby zatem rozważyć, czy dokonanie Wierzytelności Własnej stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju bądź też odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

I. Darowizna Wierzytelności Własnej jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju

Ustawa o VAT w art. 7 ust. 1 wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że przedmiotem darowizny Wierzytelności Własnej będzie wierzytelność, która – jako prawo majątkowe – nie stanowi towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Na prawidłowość powyższego stanowiska Wnioskodawcy wskazuje również w szczególności praktyka organów podatkowych, m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-352/15-2/MPe), zgodnie z którą: „(…) stwierdzić należy, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru”;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 października 2012 r. (sygn. IBPP2/443-638/12/RSz), w której organ podatkowy – na gruncie stanu faktycznego obejmującego darowiznę wierzytelności dokonaną w ramach podatkowej grupy kapitałowej – uznał, że: „wskazać należy, iż transakcja, której przedmiotem jest przekazanie przez Spółkę zależną PGK na rzecz Spółki PGK Otrzymującej Darowiznę w postaci Wierzytelności Własnej Spółki Zależnej PGK wobec innej Spółki PGK nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru.”

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie darowizny Wierzytelności Własnej nie stanowi odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

II. Darowizna Wierzytelności Własnej jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości 1 prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Niezbędnym elementem odpłatnego świadczenia usług jest istnienie wzajemnych świadczeń obu stron (tj. wykonawcy usługi oraz odbiorcy usługi). Oznacza to, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT i konieczne jest:

• wykonanie określonej usługi na rzecz odbiorcy usługi przez wykonawcę usługi; oraz
• zapłata określonego wynagrodzenia na rzecz wykonawcy usługi przez odbiorcę usługi.

Należy w tym miejscu zauważyć, że istotą umowy darowizny jest brak obowiązku świadczenia przez obdarowanego na rzecz darczyńcy. W sytuacji Wnioskodawcy, powyższa przesłanka wzajemności świadczeń obu stron nie zostanie zatem spełniona, gdyż z założenia z umowy darowizny Wierzytelności Własnej nie będzie wynikał jakikolwiek obowiązek wzajemnego świadczenia przez obdarowanego. Taki właśnie charakter będą miały umowy darowizny pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK, tj. pomiędzy spółką wchodzącą w skład PGK otrzymującą darowiznę (tj. inną spółką wchodzącą w skład PGK – Spółką Dominującą bądź też jedną ze Spółek Zależnych) a spółką wchodzącą w skład PGK przekazującą darowiznę (tj. P.).

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie również wskazać, że dokonanie darowizny Wierzytelności Własnej – jako forma zbycia Wierzytelności Własnej – jest jedynie formą wykonania prawa własności przez Wnioskodawcę w stosunku do Wierzytelności Własnej, która to wierzytelność powstała z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Na prawidłowość powyższego stanowiska Wnioskodawcy wskazuje również w szczególności praktyka organów podatkowych, m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-352/15-2/MPe), zgodnie z którą: „Zbycie wierzytelności własnej nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Reasumując, sprzedaż i darowizna wierzytelności własnej nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 października 2012 r. (sygn. IBPP2/443-638/12/RSz), w której organ podatkowy – na gruncie stanu faktycznego obejmującego darowiznę wierzytelności dokonaną w ramach podatkowej grupy kapitałowej – uznał, że: „Darowizna wierzytelności własnych nie stanowi również świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ jest ona jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). Pozostaje ona zatem poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-131/12-2/AK), w której organ podatkowy – na gruncie stanu faktycznego obejmującego darowiznę wierzytelności dokonaną w ramach podatkowej grupy kapitałowej – stwierdził, że: „Zbycie wierzytelności własnych nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisanych okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności Spółki na rzecz Spółki Dominującej, nie stanowi dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Pozostaje ona zatem poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”

W świetle powyższego nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że dokonanie darowizny Wierzytelności Własnej nie stanowi także odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, skoro dokonanie darowizny Wierzytelności Własnej:

• nie stanowi odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju; oraz
• nie stanowi odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju

to dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki wchodzącej w skład PGK nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie P.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca, czynny podatnik podatku VAT, wraz z innymi Spółkami utworzył Podatkową Grupę Kapitałową w rozumieniu art. la UPDOP na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego (dalej: umowa PGK). Wnioskodawca jest spółka zależną w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1) lit. b) UPDOP. Spółka Dominująca posiada bezpośrednio co najmniej 95% udziałów w Spółkach Zależnych tworzących PGK. W okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, pomiędzy Wnioskodawcą a innymi spółkami wchodzącymi w skład PGK mogą być zawierane różnego rodzaju transakcje, w szczególności darowizny wierzytelności własnych (tj. wierzytelności przysługujących jednej spółce wchodzącej w skład PGK wobec innej spółki wchodzącej w skład PGK; Wierzytelność Własna), przy czym:

• przed dokonaniem ww. darowizny na rzecz wybranej spółki wchodzącej w skład PGK, Wierzytelność Własna zostanie zarachowana, na podstawie art. 12 ust. 3 UPDOP, jako przychód należny w spółce wchodzącej w skład PGK, dokonującej przekazania darowizny. Dłużnikiem z tytułu Wierzytelności Własnej nie będzie spółka wchodząca w skład PGK otrzymująca tę darowiznę;
• Wierzytelność Własna będąca przedmiotem darowizny nie zostanie przez spółkę wchodzącą w skład PGK przekazującą darowiznę odpisana jako przedawniona dla celów podatkowych, jak również nie zostanie odpisana przez tę spółkę wchodzącą w skład PGK jako nieściągalna dla celów podatkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy ww. transakcja darowizny Wierzytelności Własnej na rzecz innej spółki wchodzącej w skład PGK stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa darowizny jest umową nazwaną i została określona w art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (DZ. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), zwana dalej ustawą Kodeks cywilny. Ww. przepis stanowi, że darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Należy wskazać, że instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z treścią art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (…).

Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 ustawy Kodeks cywilny – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności nabywca może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta.

Z uwagi na wskazane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że czynności polegającej na darowiźnie wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Darowizna wierzytelności własnej nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ona jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest darowizna wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem darowizna wierzytelności własnej nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy. Czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższych ustaleń stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna z 8 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1259/15-3/AS – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie