Czy przychody otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych, mogą zostać zakwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i czy w związku tym Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania dochodu z tej działalności 19% podatkiem dochodowym?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 15 lutego 2016 r.), uzupełnionym 6 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania uzyskiwanych z tego tytułu dochodów tzw. podatkiem liniowym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE
W dniu 15 lutego 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania uzyskiwanych z tego tytułu dochodów tzw. podatkiem liniowym. W dniu 6 kwietnia 2016 r., wniosek powyższy został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: 
Wnioskodawca, na podstawie odpowiednich regulacji Kodeksu Spółek Handlowych w przyszłości zostanie powołany na stanowisko członka zarządu spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium Polski. 

Zgodnie z odpowiednimi uchwałami powołującymi Wnioskodawcę na członka zarządu zakres jego obowiązków będzie dotyczył wykonywania funkcji członka zarządu określonych przepisami Kodeksu Spółek Handlowych, w tym będzie obejmował w szczególności:

• reprezentowanie spółki zgodnie z zasadami zawartymi w Kodeksie Spółek Handlowych,
• uczestnictwo w posiedzeniach zarządu,
• współpracę z zarządem w zakresie realizowanych zadań,
• podejmowanie kluczowych decyzji inwestycyjnych i personalnych,
• zatwierdzanie kluczowych wydatków,
• udział w spotkaniach i negocjacjach z kluczowymi partnerami biznesowymi,
• podpisywanie umów w imieniu Spółki z kontrahentami, pracownikami i innymi osobami trzecimi,
• wykonywanie zadań w kierunku dążenia do maksymalizacji zysków spółki,
• opracowywanie procedur wewnętrznych, mających zmaksymalizować efektywność i wydajność, a także kontrolę ich skuteczności.

Wnioskodawca będzie wykonywał funkcję członka zarządu w spółkach kapitałowych odpłatnie.

Wnioskodawca prowadzi również indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Możliwe jest, że w przyszłości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawrze umowy o świadczenie usług doradczych ze spółkami kapitałowymi z siedzibą na terytorium Polski, w których zostanie powołany na stanowisko członka zarządu. Możliwe jest zatem, że w przyszłości będzie pełnił funkcję członka zarządu spółki kapitałowej i jednocześnie wykonywał na rzecz tej spółki usługi doradcze w ramach działalności gospodarczej.

Umowa o świadczenie usług doradczych przewidywać będzie świadczenie przez Wnioskodawcę profesjonalnych usług doradczych, dotyczących w szczególności obszarów związanych z planowaniem strategicznym, sprzedażą, zakupami, działalnością marketingową, zarządzaniem jakością, doradztwem finansowym i polityką personalną.

Poniżej przedstawiony został zakres usług objętych umową doradczą:

1. doradztwo w zakresie planowania strategicznego, w tym między innymi:
   1. doradztwo z zakresu koncepcji rozwoju oraz długo i krótkoterminowej strategii działalności Spółki,
   2. doradztwo w zakresie decyzji inwestycyjnych, w tym dotyczące analiz potrzeb i strategii inwestycyjnych, przygotowywania projektów inwestycyjnych, kalkulacji opłacalności inwestycji, analiz kosztów i korzyści inwestycji,
   3. stałe konsultacje z zakresu m.in.: rozwoju inwestycyjnego Spółki oraz bieżącej działalności Spółki,
   4. poszukiwanie biznesowych możliwości zwiększenia aktywów Spółki,
   5. analiza strategiczna w odniesieniu do nowych rozwiązań handlowych,
2. doradztwo w zakresie procesów sprzedaży, w tym między innymi:
   1. dokonywanie analiz rynku, ukierunkowanych na intensyfikację sprzedaży i przedstawianie rekomendacji w tym zakresie,
   2. wsparcie w zakresie pozyskiwania rynku oraz utrzymywania i rozwoju kontaktów z kontrahentami,
   3. przygotowanie kontraktów i ofert dla kluczowych kontrahentów,
   4. budowanie relacji z kontrahentami (np. spotkania, udział w targach branżowych),
3. doradztwo w zakresie procesów zakupowych, w tym między innymi:
   1. dokonywanie analiz rynku, ukierunkowanych na wyszukiwanie dostawców,
   2. analiza wiarygodności dostawców,
   3. wsparcie przy negocjowaniu warunków zakupu,
4. doradztwo w zakresie działalności marketingowej, w tym między innymi:
   1. dokonywanie analiz i oceny rynku oraz tendencji na rynku,
   2. prowadzenie stałego monitoringu w branży nieruchomościowej w kraju i zagranicą,
   3. analiza informacji na temat kierunków w reklamie w branży nieruchomościowej,
   4. analiza krajowych i międzynarodowych trendów oraz kierunków rozwoju pod kątem możliwości implementacji,
   5. wsparcie w opracowywaniu projektów strategii marketingowej, w tym wsparcie w negocjowaniu umów promocyjno-marketingowych,
   6. wsparcie w przygotowywaniu projektów biznes planów,
   7. wsparcie w prowadzeniu akcji informacyjnych w celu zwiększenia efektywności sprzedaży,
5. doradztwo w zakresie zarządzania jakością, w tym między innymi:
   1. wsparcie w opracowaniu działań optymalizujących zarządzanie jakością,
   2. wsparcie w zakresie wprowadzenia metod wspomagających zarządzanie jakością,
6. doradztwo w zakresie zarządzania finansowego i kontrolingu, w tym między innymi:
   1. wsparcie w zakresie tworzenia i aktualizowania systemu planowani finansowego,
   2. wsparcie w opracowywaniu budżetów,
   3. dokonywanie bieżącej analizy danych finansowych,
   4. opracowywanie modeli i analiz finansowych,
   5. wsparcie w zakresie konsultacji przygotowanego budżetu,
   6. wsparcie w zakresie uzyskiwania finansowania zewnętrznego,
   7. wsparcie w przygotowywaniu i składaniu raportów zarządczych,
   8. ogólne wsparcie w czynnościach kontrolingowych,
   9. wsparcie w analizie wyników finansowych i raportów finansowych w celu zapewnienia ich zgodności z budżetem,
7. doradztwo w zakresie polityki personalnej i zasobów ludzkich, w tym między innymi:
   1. wsparcie w tworzeniu i realizacji polityki personalnej,
   2. doradztwo w zakresie oceny zarządzania oraz efektywności i jakości pracy pracowników.

Jak wynika z powyższego, zakres umowy doradczej nie będzie obejmować zakresu czynności wykonywanych na podstawie powołania Wnioskodawcy na stanowisko członka zarządu. Umowa o świadczenie usług doradczych nie będzie obejmować jakichkolwiek czynności zarządzania spółką lub dokonywania czynności o podobnym charakterze, na rzecz i w interesie tegoż przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie będzie również upoważniony w ramach usług doradczych do podejmowania lub wydawania jakichkolwiek decyzji lub oświadczeń woli, które wiązałyby spółkę albo odnosiły bezpośredni skutek dla spółki.

Dodatkowo, warunki umowy na świadczenie usług doradczych przewidywać będą m.in., że Wnioskodawca ponosił będzie odpowiedzialność za szkody wynikłe z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań podjętych na podstawie umowy chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie nastąpi z przyczyn zleceniodawcy.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca:

• ponosił będzie odpowiedzialność wobec spółki oraz osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych,
• nie będzie wykonywał umowy o świadczenie usług doradczych pod kierownictwem,
• ponosił będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jednocześnie, wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy o świadczenie usług doradczych będzie odrębne, niż to otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki, z którą w przyszłości zostanie zawarta umowa na świadczenie usług doradczych.

Do 20 stycznia 2016 r. Wnioskodawca dokonał zawiadomienia o zmianie formy opodatkowania z opodatkowania według skali podatkowej na opodatkowanie podatkiem liniowym. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowanie zasada określona w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: 
Czy wynagrodzenie otrzymywane z tytułu świadczenia usług doradczych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, powinno być kwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i w rezultacie czy Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania dochodów z usług doradczych 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane z tytułu świadczenia usług doradczych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, powinno być kwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i w rezultacie Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania dochodów z usług doradczych 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) źródłami przychodów są m.in.:

• działalność wykonywana osobiście,
• pozarolniczą działalność gospodarcza.

W art. 5a pkt 6 ustawy o PIT wskazano, że przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową:

• wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
• polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
• polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9;

Przy czym w art. 5b ustawy o PIT wskazano, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Tym niemiej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe warunki decydujące o wyłączeniu określonej działalności z zakresu pozarolniczej działalności gospodarczej nie znajdą zastosowania w przedstawionej sprawie, gdyż Wnioskodawca:

• ponosił będzie odpowiedzialność wobec spółki oraz osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych,
• nie będzie wykonywał umowy o świadczenie usług doradczych pod kierownictwem,
• ponosił będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast wyłączenie wskazane powyżej w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT wskazuje, że nie zalicza się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej m.in. przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT).

Przez działalność wykonywaną osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 7 i 9 rozumie się:

• przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów (stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy o PIT) oraz
• przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT).

W pierwszej kolejności należy określić, że zakres czynności wykonywanych w ramach umowy o usługi doradcze nie będzie dotyczył czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę jako członka zarządu. Przedmiotem umowy o świadczenie usług doradczych nie będą czynności, które w ramach powołania na członka zarządu są wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz spółki. Zakres usług doradczych nie będzie pokrywać się z czynnościami członka zarządu, a dodatkowo odnosić się będą one wyłącznie do doradztwa w ściśle określonym zakresie, specjalistycznym, odrębnym od czynności wykonywanych jako członek zarządu. W rezultacie, z uwagi na fakt, że zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej (usług doradczych) będzie całkowicie odmienny od zakresu czynności świadczonych na rzecz spółki jako członek zarządu, czynności wykonywane w ramach usług doradczych, nie mogą zostać zakwalifikowane jako wskazane w art. 13 pkt 7 ustawy o PIT, przychody otrzymywane przez osoby należące do składu zarządów.

Jednocześnie, wyodrębnienie w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze oraz jednoczesne zdefiniowanie w ustawie o PIT pozarolniczej działalności gospodarczej wskazuje, że źródłem tych przychodów jest zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Należy wskazać, że art. 13 pkt 9 ustawy o PIT nie dotyczy tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Tym niemiej, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w złożonym wniosku usługi doradcze nie mogą zostać zakwalifikowane jako czynności wykonywane w ramach umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze. Wynika to z faktu, że literalne brzmienie art. 13 pkt 9 ustawy o PIT jednoznacznie wskazuje, że istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą – jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku należy wskazać, że w ramach umowy o świadczenie usług doradczych nie nastąpi zlecenie Wnioskodawcy zarządzania przedsiębiorstwem (spółką). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą mały charakter ściśle doradczy obejmując swym zakresem doradztwo w zakresie planowania strategicznego, doradztwo w zakresie procesów sprzedaży, doradztwo w zakresie procesów zakupowych, doradztwo w zakresie działalności marketingowej, doradztwo w zakresie zarządzania jakością, doradztwo w zakresie zarządzania finansowego i kontrolingu, doradztwo w zakresie polityki personalnej i zasobów ludzkich. Tym samym, umowa o świadczenie usług doradczych pozbawiona będzie podstawowego elementu charakterystycznego dla umów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Opierając się na opisie usług, które będą świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy zatem uznać, że przedmiotowych usług nie można zakwalifikować jako świadczonych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Tak, więc wynagrodzenie otrzymywane z tytułu świadczenia usług doradczych nie będzie stanowić przychodów z działalności wykonywanej osobiście, a w związku z faktem, że usługi te będą wykonywane w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, przychody z tytułu świadczenia usług doradczych należy uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Odnosząc się natomiast do prawa do opodatkowania dochodu wynikającego z usług doradczych przy zastosowaniu 19% liniowej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że Wnioskodawca spełni warunki uprawniającej do skorzystania do opodatkowania w tej formie.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o PIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy). W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jak zostało wskazane w złożonym wniosku, do 20 stycznia 2016 r. Wnioskodawca dokonał zawiadomienia o zmianie formy opodatkowania, z opodatkowania według skali podatkowej na opodatkowanie podatkiem liniowym. Tym samym, dochody uzyskiwane z usług doradczych jako dochody z działalności gospodarczej powinny być opodatkowane przy zastosowaniu 19% liniowej stawki podatku.

Jednocześnie, przepisy ustawy o PIT wskazują, że jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ar. 9a ust. 2 ustawy o PIT (podatek liniowy), uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek. Tym niemiej, przedmiotowa sytuacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych, wyrażonym m.in. w:

• interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Znak: ILPB1/4511-M268/15-4/1M: W tym też kontekście opierając się na opisie usług doradczych, które Wnioskodawca zamierza świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy zawartej ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać, że przedmiotowych usług nie można zakwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Stwierdzić zatem należy, że usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPB-1-1/4511-184/15/ZK: Stwierdzić zatem należy, że usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku, w którym wskazano m.in., że umowa o świadczenie usług doradczych nie ma charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menadżerskiego lub umowy o podobnym charakterze i nie obejmuje czynności faktycznego zarządzania przedsiębiorstwem, można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki wyłącznie usługi doradcze (nie wykonuje żadnych czynności kierowania, czy zarządzania), a ponadto świadczone usługi nie są tożsame z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę zawartej z tą spółką, to uzyskiwane z tego tytułu dochody mogą być opodatkowane „podatkiem liniowym”, tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPB-1-1/4511-216/15/ZK: W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, w ramach tych umów, nie zlecono Wnioskodawczym zarządzania przedsiębiorstwem, a więc umowy o świadczenie usług doradczych pozbawione będą podstawowego elementu charakterystycznego dla wymienionych umów. Stwierdzić zatem należy, że usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku, w którym wskazano m.in., że Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą miały charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub innych umów o podobnym charakterze, można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczym będzie świadczyła na rzecz spółek X i Y wyłącznie usługi doradcze (nie będzie wykonywała żadnych czynności kierowania, czy zarządzania), a ponadto usługi świadczone na rzecz spółki Y nie będą tożsame z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę zawartej z tą spółką, to uzyskiwane z tego tytułu dochody będą mogły być opodatkowane „podatkiem liniowym”, tj. na zasadach określonych w ort. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem wybrania tej formy opodatkowania w stosownym, a określonym przepisami prawa terminie.
• interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB1/415-493/12-3/IF: W przypadku kiedy Wnioskodawca w ramach usług doradztwa nie będzie wykonywał żadnych czynności kierowania (zarządzania), a jedynie szereg czynności których istotą jest doradztwo, należy uznać, iż przedmiotowych usług nie można kwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menadżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Stwierdzić zatem należy, iż usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przychody ze świadczenia usług doradczych w zakresie opisanym we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uzyskiwane z tego tytułu dochody mogą z ww. zastrzeżeniem być opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

• działalność wykonywana osobiście,
• pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Przy czym, poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Nadmienić należy, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w przyszłości Wnioskodawca zostanie powołany na stanowisko członka zarządu spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium Polski. Zgodnie z odpowiednimi uchwałami powołującymi Wnioskodawcę na członka zarządu zakres jego obowiązków będzie dotyczył wykonywania funkcji członka zarządu określonych przepisami Kodeksu Spółek Handlowych, w tym będzie obejmował w szczególności wskazane we wniosku czynności. Funkcję członka zarządu pełnił będzie odpłatnie otrzymując stosowne wynagrodzenie. Wnioskodawca prowadzi również indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w przyszłości Wnioskodawca zawrze umowy o świadczenie usług doradczych ze spółkami kapitałowymi z siedzibą na terytorium Polski, w których zostanie powołany na stanowisko członka zarządu. Możliwe jest zatem, że w przyszłości będzie pełnił funkcję członka zarządu spółki kapitałowej i jednocześnie wykonywał na rzecz tej spółki usługi doradcze w ramach działalności gospodarczej. Przedmiotem umowy będzie świadczenie na rzecz Spółki wskazanych we wniosku usług doradczych dotyczących w szczególności obszarów związanych z planowaniem strategicznym, sprzedażą, zakupami, działalnością marketingową, zarządzaniem jakością, doradztwem finansowym i polityką personalną. Umowa o świadczenie usług doradczych nie będzie obejmować zakresu czynności wykonywanych na podstawie powołania Wnioskodawcy na stanowisko członka zarządu. Umowa o świadczenie usług doradczych nie będzie obejmować jakichkolwiek czynności zarządzania spółką lub dokonywania czynności o podobnym charakterze, na rzecz i w interesie tegoż przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie będzie również upoważniony w ramach usług doradczych do podejmowania lub wydawania jakichkolwiek decyzji lub oświadczeń woli, które wiązałyby spółkę albo odnosiły bezpośredni skutek dla spółki. Warunki umowy na świadczenie usług doradczych przewidywać będą m.in., że Wnioskodawca ponosił będzie odpowiedzialność za szkody wynikłe z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań podjętych na podstawie umowy chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie nastąpi z przyczyn zleceniodawcy, ponosił będzie odpowiedzialność wobec spółki oraz osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych, nie będzie wykonywał umowy o świadczenie usług doradczych pod kierownictwem, ponosił będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy o świadczenie usług doradczych będzie odrębne, od otrzymywanego z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki, z którą w przyszłości zostanie zawarta umowa na świadczenie usług doradczych.

Mając powyższe na względzie w pierwszej kolejności zauważyć należy, że skoro we wniosku, wyraźnie wskazano m.in., że umowa o świadczenie usług doradczych nie będzie obejmować jakichkolwiek czynności zarządzania spółką lub dokonywania czynności o podobnym charakterze, na rzecz i w interesie tegoż przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie będzie również upoważniony w ramach usług doradczych do podejmowania lub wydawania jakichkolwiek decyzji lub oświadczeń woli, które wiązałyby spółkę albo odnosiły bezpośredni skutek dla spółki, to przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze świadczenia tych usług można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zauważyć należy, że kwestia ta może zostać zweryfikowana przez uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego.

Odnosząc się natomiast do możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług tzw. podatkiem liniowym, wskazać należy, że zgodnie z art. 9a ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (…). W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do treści art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadające czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że możliwość opodatkowania dochodów 19% „podatkiem liniowym” dotyczy – co do zasady – dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że na gruncie niniejszej sprawy na możliwość opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę ze świadczenia usług doradczych tzw. podatkiem liniowym nie będzie mieć wpływu fakt, że będzie on pełnił na podstawie powołania funkcję członka zarządu spółki, na rzecz której usługi te będzie świadczył. Przychody z tego tytułu stanowią bowiem przychody z działalności wykonywanej osobiście i nie będą wykonywane na podstawie stosunku pracy, czy też spółdzielczego stosunku pracy, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki wyłącznie usługi doradcze (nie będzie wykonywał żadnych czynności kierowania, czy zarządzania), to biorąc również pod uwagę, że nie będzie on zatrudniony w podmiocie, na rzecz którego będzie świadczył usługi, uzyskiwane z tego tytułu dochody będą mogły być opodatkowane „podatkiem liniowym”, tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy, z ww. zastrzeżeniem, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna z 13 kwietnia 2016 r., nr IBPB-1-1/4511-203/16/ZK – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach