Czy Wnioskodawczyni może skorygować cały podatek należny wynikający z faktur wystawionych na rzecz dłużnika, jeśli zachowane zostaną wymogi, o których mówi art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług?

 

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2012 r. (data wpływu 15 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego przez wierzyciela – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego przez wierzyciela.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od czerwca 2010 roku Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (biuro rachunkowe). Zainteresowana jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
W miesiącu kwietniu i maju 2012 r. Wnioskodawczyni wystawiła faktury sprzedaży swojemu kontrahentowi (spółce) dokumentujące świadczone dla niego usługi księgowe.
Spółka ta jest czynnym podatnikiem VAT.
Podatek VAT należny wynikający z tych faktur Wnioskodawczyni wykazała w deklaracjach VAT-7 i odprowadziła do urzędu skarbowego. Chociaż terminy płatności za te faktury minęły w dniach 30 kwietnia i 30 maja 2012 r., Spółka do dnia dzisiejszego ich nie uregulowała.
Jednocześnie do dnia 12 maja 2012 roku Wnioskodawczyni była zatrudniona w ww. Spółce na stanowisku pracownik biura w wymiarze #8539; etatu. Do obowiązków Zainteresowanej należało sporządzanie dokumentów kasowych (KW, KP, raport kasowy), ewidencjonowanie faktur zakupu z odroczonymi terminami płatności oraz zapłat za nie z rachunku bankowego firmy. Wnioskodawczyni pracowała na programie magazynowo – fakturującym zainstalowanym w siedzibie Spółki i będącym jej własnością. Decyzje odnośnie tego, które płatności będą realizowane podejmował prezes zarządu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może skorygować cały podatek należny za miesiąc kwiecień i maj 2012 roku wynikający z faktur wystawionych na rzecz dłużnika, jeśli zachowane zostaną wymogi, o których mówi art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług…
Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie miała prawo do skorygowania podatku należnego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz dłużnika w miesiącu kwietniu i maju 2012 roku pomimo tego, iż w tym okresie istniało powiązanie między Zainteresowaną a dłużnikiem wynikające ze stosunku pracy.
Art. 89 a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że nie można skorzystać z „ulgi za złe długi”, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.
W art. 89a użyto wyrazu „istnieje”, który wskazuje na czas teraźniejszy, czyli na moment skorzystania z powyższej ulgi. Ponieważ w momencie korygowania podatku należnego Wnioskodawczynię nie będzie wiązał z dłużnikiem żaden związek, o którym mówi art. 32 ust. 2-4, Zainteresowana będzie mogła ten podatek skorygować (pomniejszyć).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
W ustawie o podatku od towarów i usług została rozwiązana kwestia dotycząca możliwości rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, którą regulują przepisy art. 89a i art. 89b ustawy.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. , poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.
Natomiast w świetle art. 23 ust 2 ww. ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.
Zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu nadanym ustawą o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (biuro rachunkowe). Zainteresowana jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W miesiącu kwietniu i maju 2012 r. Wnioskodawczyni wystawiła faktury sprzedaży swojemu kontrahentowi (spółce) dokumentujące świadczone dla niego usługi księgowe. Spółka ta jest czynnym podatnikiem VAT. Podatek VAT należny wynikający z tych faktur Wnioskodawczyni wykazała w deklaracjach VAT-7 i odprowadziła do urzędu skarbowego. Chociaż terminy płatności za te faktury minęły w dniach 30 kwietnia i 30 maja 2012 r., Spółka do dnia dzisiejszego ich nie uregulowała. Jednocześnie do dnia 12 maja 2012 roku Wnioskodawczyni była zatrudniona w ww. Spółce na stanowisku pracownik biura w wymiarze #8539; etatu. Do obowiązków Zainteresowanej należało sporządzanie dokumentów kasowych (KW, KP, raport kasowy), ewidencjonowanie faktur zakupu z odroczonymi terminami płatności oraz zapłat za nie z rachunku bankowego firmy. Wnioskodawczyni pracowała na programie magazynowo – fakturującym zainstalowanym w siedzibie Spółki i będącym jej własnością. Decyzje odnośnie tego, które płatności będą realizowane podejmował prezes zarządu.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym.
Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Jak wyżej wskazano, w świetle art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
W świetle art. 89 a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
wierzytelności nie zostały zbyte;
od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
Korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.
W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy)
Jak stanowi art. 89a ust. 5 ustawy, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.
Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (ust. 6 art. 89a ustawy).
Zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.
Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Ponadto, wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1. Jeżeli dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Jeżeli dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części.
Przewidziana ww. przepisem art. 89a ustawy możliwość skorygowania przez podatnika podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wymaga bezwzględnie spełnienia wszystkich warunków, zawartych w tym przepisie.
Zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy, związek istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.
W art. 32 ust. 3 ustawy, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia. Natomiast przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem (art. 32 ust. 4 ustawy).
Natomiast w myśl art. 32 ust. 4 ustawy, przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem
Badanie istnienia powiązań pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem powinno być dokonywane z uwzględnieniem okoliczności, o których mowa w art. 32 ust. 1 ustawy. Bowiem samo istnienie powiązań nie przesądza o braku możliwości dokonania korekty przez wierzyciela. Dodatkowo muszą być spełnione przesłanki wskazane w art. 32 ust. 1 ustawy – czyli powiązania takie musiałyby mieć wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług.
Okoliczności sprawy nie wskazują aby powiązania między Wnioskodawczynią a dłużnikiem wynikające ze stosunku pracy miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia.
Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w przypadku łącznego spełnienia wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Reasumując, w przypadku gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki, o których mówi art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni będzie mogła skorygować podatek należny za miesiąc kwiecień i maj 2012 roku wynikający z faktur wystawionych na rzecz dłużnika.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 stycznia 2013 r. nr IPTPP1/443-890/12-2/MG