Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów piekarniczych w nowo wybudowanym budynku piekarni, wpisanym do ewidencji środków trwałych. W czasie prowadzenia działalności dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawca w kwietniu 2010 r. zlikwidował ww. działalność. W przyszłości zamierza dokonać sprzedaży budynku piekarni, już jako osoba prywatna, nie prowadząca działalności. Jakie konsekwencje w podatku dochodowym rodzi sprzedaż nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 31 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 03 i 07 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanego we wniosku budynku piekarni – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanego we wniosku budynku piekarni. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 października 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-934/11/ZK, IBPB II/1/436-388/11/ASz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 03 i 07 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W okresie od 01 października 1992 r. do 30 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów piekarniczych w nowo wybudowanym budynku piekarni, wpisanym do ewidencji środków trwałych w dniu 01 października 1992 r. Data powyższa określa początek dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Wybudowany budynek piekarni wraz z działką (zakupioną w 1987 r.) i infrastrukturą towarzyszącą (drogi, place, przyłącza mediów) posiadał wartość początkową wg cen zakupu i kosztów wytworzenia 425.917,60 zł. W 1995 r. w okresie prowadzenia działalności gospodarczej dokonano aktualizacji wyceny oraz powiększono wartość początkową o nakłady modernizacyjne; wartość początkowa wzrosła do kwoty 597.350,77 zł. W czasie prowadzenia działalności gospodarczej dokonywano odpisów amortyzacyjnych dotyczących ww. środków trwałych, które osiągnęły wartość 262.617, 73 zł. Na dzień 30 kwietnia 2010 r. nieumorzona wartość ww. nieruchomości wyniosła 334.733,04 zł. W miesiącu kwietniu 2010 r. Wnioskodawca sprzedał maszyny i urządzenia oraz wyposażenie piekarni i w dniu 30 kwietnia 2010 r. zlikwidował działalność gospodarczą. W przyszłości zamierza dokonać sprzedaży ww. budynku piekarni, już jako osoba „prywatna”, nie prowadząca działalności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Jakie konsekwencje w podatku dochodowym rodzi wspomniana sprzedaż nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej?
2. Czy przy sprzedaży wystąpi dochód do opodatkowania?
3. Czy w przypadku wystąpienia dochodu, koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży stanowić będzie wartość początkowa wg cen zakupu i kosztów wytworzenia łącznie z nakładami modernizacyjnymi, czy wartość początkowa po aktualizacji wyceny, czy też wartość nieumorzona?
4. Po jakim okresie czasu ww. sprzedaż budynku nie będzie rodziła skutków podatkowych (w podatku dochodowym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymieniona w zapytaniach sprzedaż „prywatnego” środka trwałego po zlikwidowaniu działalności nie rodzi skutków podatkowych (w podatku dochodowym), a zatem nie wystąpi dochód do opodatkowania. Wnioskodawca nadmienia, że w tej sytuacji nie występuje przecież wycofanie środka trwałego środka trwałego z działalności (o czym mówią przepisy ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych), bo działalności już nie ma, została zlikwidowana.

Ewentualne koszty uzyskania przychodów powinna stanowić wartość początkową powiększoną o nakłady inwestycyjne z uwzględnieniem aktualizacji wyceny. Ww. budynek może być sprzedany bez ograniczeń czasowych, bez konsekwencji w podatku dochodowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d. innych rzeczy
— jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

• nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
• nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:
a. środkami trwałymi,
b. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
c. wartościami niematerialnymi i prawnymi
— ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tych środków i wartości.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powstaje również w związku ze sprzedażą składników majątku (środków trwałych) wycofanych z działalności gospodarczej (w tym w następstwie likwidacji działalności gospodarczej) o ile sprzedaż ta nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wycofania z działalności ww. składników majątku.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
a. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
— wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w okresie od 01 października 1992 r. do 30 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów piekarniczych w wybudowanym budynku piekarni, wpisanym w dniu 01 października 1992 r. do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Od tego dnia od wartości początkowej ww. składnika majątku dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Wybudowany budynek piekarni wraz z działką (nabytą w 1987 r.) i infrastrukturą towarzyszącą (drogi, place, przyłącza mediów) posiadał wartość początkową wg cen zakupu i kosztów wytworzenia 425.917,60 zł. W 1995 r. w okresie prowadzenia działalności gospodarczej dokonano aktualizacji wyceny oraz powiększono wartość początkową o nakłady modernizacyjne; wartość początkowa wzrosła do 597.350,77 zł. W okresie prowadzenia działalności gospodarczej dokonano odpisów amortyzacyjnych dotyczących ww. środków trwałych w kwocie 262.617, 73 zł. Na dzień 30 kwietnia 2010 r. nieumorzona wartość ww. nieruchomości wyniosła 334.733,04 zł. W kwietniu 2010 r. Wnioskodawca sprzedał maszyny i urządzenia oraz wyposażenie piekarni i w dniu 30 kwietnia 2010 r. zlikwidował działalność gospodarczą. W przyszłości zamierza dokonać sprzedaży ww. budynku piekarni, już jako osoba „prywatna”, nie prowadząca działalności.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wskazany we wniosku grunt i budynek (wraz z infrastrukturą towarzyszącą) stanowiły odrębne środki trwałe wykorzystywane na potrzeby prowadzonej uprzednio przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z tej też przyczyny przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tych składników majątku, o ile sprzedaż ta nastąpi przed upływem 6 letniego terminu, liczonego od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wycofania tych składników majątku z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, stanowić będzie przychód ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym, na gruncie przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, iż wycofanie z działalności gospodarczej ww. składników majątku nastąpiło w dniu 30 kwietnia 2010 r., a więc w dniu zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej.

Dochodem z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości budynkowej będzie różnica między przychodem z jej sprzedaży a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (uwzględniającą aktualizację środków trwałych oraz nakłady ulepszeniowe poniesione w czasie posiadania tej nieruchomości), powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od tego środka trwałego.

Natomiast dochodem z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej, stanowiącej odrębny środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej (który nie podlega amortyzacji), będzie różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży, a wartością początkową tego środka trwałego wykazaną w ww. ewidencji.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna z dnia 29.11.2011 r.,
sygn. IBPBI/1/415-934/11/ZK – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach