Czy w przypadku złożenia korekty deklaracji VAT in minus zwrot VAT, dla których wnioskowane było pierwotnie zaliczenie zwrotu na poczet innych podatków (dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT), powstanie zaległość podatkowa w podatku VAT, i to wyłącznie w wysokości różnicy wysokości pierwotnego zwrotu i wartości wynikającej z korekty, natomiast korekta taka nie wpłynie na kwotę, ani moment wnioskowanego zaliczenia na poczet tego innego podatku?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie uznania, że w przypadku złożenia korekty deklaracji „in minus zwrot VAT” powstanie zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług, natomiast korekta ta nie wpłynie na kwotę, ani na moment wnioskowanego zaliczenia na poczet innego podatku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie uznania, że w przypadku złożenia korekty deklaracji „in minus zwrot VAT” powstanie zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług, natomiast korekta ta nie wpłynie na kwotę, ani na moment wnioskowanego zaliczenia na poczet innego podatku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, produkcji metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych.

Ponadto Spółka jest podatnikiem innych podatków, dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT.

Wraz z nowelizacją ustawy o VAT z października 2013 r. katalog wyrobów, których sprzedaż jest rozliczana na zasadach odwrotnego obciążenia został rozszerzony o szeroką grupę wyrobów stalowych, w tym produkty z miedzi i jej stopów. Z uwagi na powyższe, Spółka nie wykazuje obecnie podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży produktów, których produkcja i sprzedaż jest jej zasadniczą działalnością, co skutkuje wykazywaniem nadwyżek podatku VAT naliczonego nad należnym w deklaracjach VAT-7. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie miała zatem charakter stały. W konsekwencji Spółka regularnie wykazuje i będzie wykazywać (jak przewiduje) zwroty VAT w miesięcznych deklaracjach VAT-7.

Spółka planuje skorzystać z możliwości zaliczenia zwrotu podatku VAT na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych na podstawie art. 76 § 1 w zw. z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności Spółka rozważa złożenie wniosku o zaliczenie nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w okresie rozliczeniowym (zwrotu VAT) lub jej części na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych w podatkach, w stosunku do których organem właściwym może być organ inny niż właściwy dla celów podatku VAT.

Spółka planuje składanie takich wniosków wraz z deklaracją VAT-7 wykazującą zwrot VAT, do właściwego dla Spółki organu podatkowego, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: US). Wniosek będzie zawierał szczegółowe wskazanie zobowiązania podatkowego, na poczet którego miałby zostać zaliczony zwrot VAT, tj.:

rodzaj i wysokość podatku,
okres,
rodzaj deklaracji oraz
dane organu podatkowego właściwego ze względu na zobowiązanie podatkowe.
Jednocześnie Spółka zamierza poinformować organ podatkowy właściwy dla podatku na poczet którego ma zostać zaliczony zwrot VAT o wnioskowanym zaliczeniu zwrotu podatku VAT na tego podatku poprzez złożenie razem z deklaracją tego innego podatku kopii wyżej opisanego wniosku.

Stosując przedstawiony powyżej model, Spółka przewiduje, że wnioskowane zaliczenia zwrotów podatku VAT będą dokonywane następująco:

zwrot VAT za miesiąc X – deklaracja VAT-7 za miesiąc X składana będzie wraz z wnioskiem do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu X;
wniosek o zaliczenie zwrotu VAT za miesiąc X na poczet innego podatku (wynikającego ze złożonej deklaracji) za miesiąc X lub za miesiąc X+n (miesiąc według wskazania Spółki w złożonym wniosku).
Kierując się dotychczasowym doświadczeniem, Spółka przewiduje, że mogą również wystąpić przypadki złożenia korekt deklaracji VAT-7, w wyniku czego zmniejszeniu ulegnie kwota zwrotu, która była pierwotnie deklarowania i wnioskowana o zaliczenie na poczet innych tytułów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku złożenia korekty deklaracji VAT in minus zwrot VAT, dla których wnioskowane było pierwotnie zaliczenie zwrotu na poczet innych podatków (dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT), powstanie zaległość podatkowa w podatku VAT, i to wyłącznie w wysokości różnicy wysokości pierwotnego zwrotu i wartości wynikającej z korekty, natomiast korekta taka nie wpłynie na kwotę, ani moment wnioskowanego zaliczenia na poczet tego innego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczenie zwrotu podatku VAT, następuje według stanu na dzień ujawnienia zwrotu podatku VAT, a nie według stanu z okresu późniejszego. W przypadku obniżenia kwoty zwrotu podatku w wyniku późniejszych korekt deklaracji skutkiem jest powstanie zaległości w podatku, którego korekta dotyczy, a nie zaległości, na poczet którego nastąpiło lub powinno nastąpić zaliczenie. Tym samym ewentualne dokonanie w przyszłości przez Spółkę korekt deklaracji w podatku VAT, nie wpłynie na kwotę ani moment zaliczenia na poczet innego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot podatku VAT za dany okres rozliczeniowy jest obiektywną kwotą będącą konsekwencją zastosowania przepisów ustawy o podatku VAT w odniesieniu do zdarzeń gospodarczych (sprzedaży i zakupów) zaistniałych w tym okresie, definiowaną ostatecznie na koniec danego okresu. Dlatego zdaniem Spółki, przepis art. 76b Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że dzień ujawnienia zwrotu podatku w złożonej deklaracji VAT jest momentem decydującym o zaliczeniu zwrotu na poczet innych zobowiązań.

Dlatego też zaliczenie zwrotu podatku, zgodnie z art. 76 § 1 w związku z art. 76a § 2 i art. 76b Ordynacji podatkowej, następuje według stanu (kwoty zwrotu) na dzień ujawnienia zwrotu podatku, a nie według stanu z okresu późniejszego.

W przypadku obniżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku w wyniku późniejszych korekt deklaracji skutkiem może być powstanie zaległości w podatku, którego korekta dotyczy, a nie zaległości w podatku, na poczet którego nastąpiło lub powinno nastąpić zaliczenie (art. 52 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Tym samym na skutek ewentualnych przyszłych korekt deklaracji w podatku VAT dokonywanych przez Spółkę zmniejszających kwotę VAT do zwrotu, odsetki za zwłokę winny być naliczane od zaległości w podatku VAT, a nie od zaległości w innych podatkach na które zaliczana jest kwota zwrotu VAT, gdyż takowe nie powstaną w tych innych tytułach podatkowych. Takie stanowisko zostało także przedstawione w wyroku WSA we Wrocławiu z 26 marca 2013 r. (sygn. I SA/Wr 134/13).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku obniżenia kwoty zwrotu podatku w wyniku późniejszych korekt deklaracji skutkiem jest powstanie zaległości w podatku, którego korekta dotyczy, a nie zaległości w podatku, na poczet którego nastąpiło lub powinno nastąpić zaliczenie i to wyłącznie w wysokości różnicy wysokości pierwotnego zwrotu i wartości wynikającej z korekty. Tym samym ewentualne dokonanie w przyszłości przez Spółkę korekt deklaracji w podatku VAT, nie wpłynie na kwotę ani moment zaliczenia zwrotu na poczet innych podatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją – zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 6 ustawy Ordynacji – podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Podatkami w rozumieniu Ordynacji podatkowej są również: zaliczki na podatki, raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe, co wynika z art. 3 pkt 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z przepisem art. 51 § 1 – zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku – art. 51 § 2 Ordynacji.

Na równi z zaległością podatkową – art. 52 § 1 Ordynacji – traktuje się także:

nadpłatę, jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych;
zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy;
wynagrodzenie płatników lub inkasentów pobrane nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej;
oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych.
Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 Ordynacji.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji, należy do nich m.in. zaliczenie nadpłaty lub zaliczenie zwrotu podatku.

Pojęcie nadpłaty zostało wyjaśnione w art. 72 § 1 Ordynacji.

Zwrot podatku został zdefiniowany w art. 3 pkt 7 Ordynacji, jako zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Na mocy art. 76 § 1 Ordynacji – nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.

Nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku – na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wystąpi o ich zwrot (art. 76 § 2 Ordynacji).

Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta (art. 76 § 3 Ordynacji).

Jak stanowi art. 76a § 1 Ordynacji – w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika natomiast z art. 76a § 2 Ordynacji – zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:

powstania nadpłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;
złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Zgodnie z art. 76b Ordynacji – przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, dzień złożenia deklaracji należy rozumieć jako dzień jej fizycznego wpływu do urzędu skarbowego.

Natomiast w myśl art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji – jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, produkcji metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych. Ponadto Spółka jest podatnikiem innych podatków, dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT. Wraz z nowelizacją ustawy o VAT z października 2013 r. katalog wyrobów, których sprzedaż jest rozliczana na zasadach odwrotnego obciążenia został rozszerzony o szeroką grupę wyrobów stalowych, w tym produkty z miedzi i jej stopów. Z uwagi na powyższe, Spółka nie wykazuje obecnie podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży produktów, których produkcja i sprzedaż jest jej zasadniczą działalnością, co skutkuje wykazywaniem nadwyżek podatku VAT naliczonego nad należnym w deklaracjach VAT-7. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie miała zatem charakter stały. W konsekwencji Spółka regularnie wykazuje i będzie wykazywać (jak przewiduje) zwroty VAT w miesięcznych deklaracjach VAT-7. Spółka planuje skorzystać z możliwości zaliczenia zwrotu podatku VAT na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych na podstawie art. 76 § 1 w zw. z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności Spółka rozważa złożenie wniosku o zaliczenie nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego w okresie rozliczeniowym (zwrotu VAT) lub jej części na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych w podatkach, w stosunku do których organem właściwym może być organ inny niż właściwy dla celów podatku VAT. Spółka planuje składanie takich wniosków wraz z deklaracją VAT-7 wykazującą zwrot VAT, do właściwego dla Spółki organu podatkowego. Wniosek będzie zawierał szczegółowe wskazanie zobowiązania podatkowego, na poczet którego miałby zostać zaliczony zwrot VAT, tj.: rodzaj i wysokość podatku, okres, rodzaj deklaracji oraz dane organu podatkowego właściwego ze względu na zobowiązanie podatkowe. Jednocześnie Spółka zamierza poinformować organ podatkowy właściwy dla podatku na poczet którego ma zostać zaliczony zwrot VAT o wnioskowanym zaliczeniu zwrotu podatku VAT na poczet tego podatku poprzez złożenie razem z deklaracją tego innego podatku kopii wyżej opisanego wniosku. Stosując przedstawiony powyżej model, Spółka przewiduje, że wnioskowane zaliczenia zwrotów podatku VAT będą dokonywane następująco:

zwrot VAT za miesiąc X – deklaracja VAT-7 za miesiąc X składana będzie wraz z wnioskiem do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu X;
wniosek o zaliczenie zwrotu VAT za miesiąc X na poczet innego podatku (wynikającego ze złożonej deklaracji) za miesiąc X lub za miesiąc X+n (miesiąc według wskazania Spółki w złożonym wniosku).
Spółka przewiduje, że mogą również wystąpić przypadki złożenia korekt deklaracji VAT-7, w wyniku czego zmniejszeniu ulegnie kwota zwrotu, która była pierwotnie deklarowania i wnioskowana o zaliczenie na poczet innych tytułów podatkowych.

W związku z powyższym wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy w przypadku złożenia korekty deklaracji VAT in minus zwrot VAT, dla których wnioskowane było pierwotnie zaliczenie zwrotu na poczet innych podatków (dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT), powstanie zaległość podatkowa w podatku VAT, i to wyłącznie w wysokości różnicy wysokości pierwotnego zwrotu i wartości wynikającej z korekty, natomiast korekta taka nie wpłynie na kwotę, ani moment wnioskowanego zaliczenia na poczet tego innego podatku.

W odniesieniu do powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zaliczenie zwrotu podatku, zgodnie z art. 76 § 1 w związku z art. 76a § 2 i art. 76b Ordynacji, następuje według stanu na dzień ujawnienia zwrotu podatku (złożenia deklaracji VAT, w której wykazana została kwota zwrotu podatku), a nie według stanu z okresu późniejszego, w którym złożono korekty deklaracji. Ponadto w myśl art. 52 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji – w przypadku obniżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku w wyniku późniejszych korekt deklaracji, skutkiem jest powstanie zaległości w podatku, którego korekta dotyczy, a nie zaległości w podatku, na poczet którego nastąpiło lub powinno nastąpić zaliczenie. Tym samym na skutek korekt deklaracji w podatku od towarów i usług dokonanych przez Spółkę – zaległość podatkowa powstanie w podatku od towarów i usług w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą pierwotnego zwrotu (zaliczonego na poczet innych zobowiązań podatkowych) a kwotą zwrotu wynikającą z korekty deklaracji. Przy czym korekta ta pozostanie bez wpływu na inne zobowiązania podatkowe, które wygasły, na skutek zaliczania zwrotu podatku VAT – zgodnie z art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji – na poczet tych zobowiązań.

Reasumując, w przypadku złożenia korekt deklaracji dotyczących obniżenia kwoty zwrotu podatku VAT, dla których wnioskowane było pierwotnie zaliczenie zwrotu na poczet innych podatków (dla których organami właściwymi mogą być również organy inne niż naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatku VAT), powstanie zaległość podatkowa w podatku VAT w wysokości stanowiącej różnice pomiędzy kwotą pierwotnego zwrotu (zaliczonego na poczet innych zobowiązań podatkowych) a kwotą zwrotu wynikającą z korekty deklaracji. Zatem korekta ta pozostanie bez wpływu na inne zobowiązania podatkowe, które wygasły, na skutek zaliczania zwrotu podatku VAT na poczet tych zobowiązań.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 września 2014 r., sygn. ILPP2/443-635/14-2/MR