Czy w związku z koniecznością zwrotu zaliczek Wnioskodawca może wystawić fakturę korygującą dokumentującą zwrot zaliczek mimo, że od wpłacenia zaliczek oraz ich udokumentowania fakturami VAT i ujęcia w deklaracje VAT upłynęło już 5 lat?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej, w stosunku do której od momentu wystawienia upłynęło 5 lat – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej, w stosunku do której od momentu wystawienia upłynęło 5 lat.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Sp. k. prowadząca działalność w zakresie zakupu terenów pod budowę obiektów handlowych i ich budowy, a następnie przenoszenia własności gotowych obiektów na inne podmioty, w latach 2005-2007 otrzymała od Spółki prowadzącej sieć obiektów handlowych (marketów) zaliczki na poczet zakupu nieruchomości. W związku z możliwością zaniechania projektu/inwestycji obecnie lub w niedługim czasie wpłacone zaliczki będą podlegały zwrotowi w formie przelewu na konto bankowe lub w formie potrącenia wzajemnych należności. W podpisanych aktach notarialnych istnieje zapis, że zaliczki te będą podlegały zwrotowi w kwocie brutto.

Na udzielone zaliczki Spółka Sp. k. wystawiła faktury VAT ze stawką podatku 22% i wykazała podatek należny w deklaracjach VAT. Natomiast Spółka prowadząca sieć marketów ujęła podatek z faktur VAT na zaliczki w swoich księgach jako podatek naliczony i odliczyła go w rozliczeniu podatkowym.

W roku 2013 r. Strony zawarły aneksy do umów zawartych w latach 2005 – 2007, w których przedłużyły termin zwrotu zaliczek do końca 2014 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z koniecznością zwrotu zaliczek Spółka X. Sp. k. może wystawić fakturę korygującą dokumentującą zwrot zaliczek mimo, że od wpłacenia zaliczek oraz ich udokumentowania fakturami VAT i ujęcia w deklaracje VAT upłynęło już 5 lat?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka może wystawić korekty faktur VAT wystawionych w latach 2005-2007.

Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

W myśl art. 112 ustawy o VAT, podatnicy są zobowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszelkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z kolei z art. 106j ustawy o VAT, dodanego przez art. 1 pkt 50 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 roku (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) zmieniającej ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2014 roku, wynika kiedy podatnik ma prawo do wystawienia faktury korygującej. Natomiast konsekwencją wystawienia faktury korygującej jest dokonanie zmiany rozliczenia podatku należnego.

Istotą faktur korygujących VAT jest korekta faktur pierwotnych. Konsekwencją wystawienia faktury korygującej jest dokonanie zmiany rozliczenia podatku należnego.

Żaden z przepisów ustawy o podatku VAT ani rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie zawiera terminów, w jakich podatnik może wystawić faktury korygujące.

W związku z powyższym spełnione są wszystkie przesłanki do wystawienia faktur korygujących dlatego Wnioskodawca uważa, że może on wystawić fakturę korygującą dokumentującą zwrot zaliczek mimo, że od wpłacenia zaliczek oraz ich udokumentowania fakturami VAT i ujęcia w deklaracji VAT upłynęło już 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z treści art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ww. ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W omawianej sprawie w momencie, kiedy Wnioskodawca otrzymał zaliczkę na poczet sprzedaży nieruchomości tj. w latach 2005-2007 obowiązywał art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast według art. 19 ust. 11 tej ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Wobec tego należy stwierdzić, że w omawianej sprawie po stronie Spółki (Wnioskodawcy) niewątpliwie powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie otrzymania zaliczki na poczet danej sprzedaży.

Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika zaliczki, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą zapłata jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itp.).

Należy wskazać, że na podstawie art. 112 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W komentowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia – wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

Biorąc zatem pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że korekty faktur powinny być dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca prowadzący działalność w zakresie zakupu terenów pod budowę obiektów handlowych i ich budowy a następnie przenoszenia własności gotowych obiektów na inne podmioty, w latach 2005-2007 otrzymała od Spółki prowadzącej sieć obiektów handlowych zaliczki na poczet zakupu nieruchomości. W związku z możliwością zaniechania projektu/inwestycji obecnie lub w niedługim czasie wpłacone zaliczki będą podlegały zwrotowi w formie przelewu na konto bankowe lub w formie potrącenia wzajemnych należności. W podpisanych aktach notarialnych istnieje zapis, że zaliczki te będą podlegały zwrotowi w kwocie brutto. Na udzielone zaliczki Spółka wystawiła faktury VAT ze stawką podatku 22% i wykazała podatek należny w deklaracjach VAT. Natomiast Spółka prowadząca sieć marketów ujęła podatek z faktur VAT na zaliczki w swoich księgach jako podatek naliczony i odliczyła go w rozliczeniu podatkowym.

W roku 2013 r. Strony zawarły aneksy do umów zawartych w latach 2005 – 2007 w których przedłużyły termin zwrotu zaliczek do końca 2014 roku.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy w związku z koniecznością zwrotu zaliczek Spółka może wystawić fakturę korygującą dokumentującą zwrot zaliczek mimo, że od wpłacenia zaliczek oraz ich udokumentowania fakturami VAT i ujęcia w deklaracje VAT upłynęło już 5 lat.

Z uwagi na treść ww. przepisów, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do wystawienia faktury korygującej fakturę VAT dokumentującą otrzymane przez Stronę zaliczki, gdyż od momentu wystawienia ww. faktur i ujęcia ich w deklaracji VAT upłynęło 5 lat, zatem zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu na mocy art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Tym samym w omawianej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 29a ust. 13 ustawy o VAT zgodnie z którym w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W przepisie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT ustawodawca zezwolił na bieżące ujmowanie faktur korygujących. Nie oznacza to jednak, że przepis ten funkcjonuje w oderwaniu od zasad ogólnych określających prawo do skorygowania rozliczeń podatkowych określonych cyt. przepisem art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Prawo złożenia korekty istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

W ustawie Ordynacja podatkowa wskazano także okoliczności które zawieszają, bądź też przerywają bieg terminu przedawnienia.

W związku z tym za nieprawidłowe uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka może wystawić korekty faktur VAT wystawionych w latach 2005-2007.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 14 marca 2014 r., sygn. IPPP2/443-1395/13-2/RR