INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem umów cywilnoprawnych z włoskimi rezydentami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski. Usługa całkowicie wykonywana jest na odległość, w formie elektronicznej. Pracownicy Wnioskodawcy, jak i siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terenie Polski. Wnioskodawca planuje opisaną wyżej usługę wprowadzić na rynek włoski, przy czym będzie On korzystał cyklicznie z pomocy włoskich rezydentów – celem przygotowania tekstów na stronę internetową.

Osoby te:

1. nie będą prowadziły działalności gospodarczej,
2. będą osobami posiadającymi stałe miejsce zamieszkania na terenie Włoch,
3. umowy będą odpłatne i będą opiewać na kwoty wynagrodzenia wyższe niż 200 złotych,
4. obywatele włoscy będą posiadać rachunki bankowe w oddziałach włoskich banków,
5. obywatele włoscy nie będą posiadać polskiego numeru identyfikacji podatkowej.

Z ww. osobami będą zawierane umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia lub umowy o dzieło) obejmujące przygotowanie tekstów lub tłumaczeń tekstów z przeznaczeniem do wykorzystania na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Każda z umów cywilnoprawnych będzie przewidywała przeniesienie praw autorskich z rezydenta Włoch na Wnioskodawcę. Co istotne, ww. osoby będą przedkładać Wnioskodawcy certyfikaty rezydencji podatkowej poświadczające fakt stałego zamieszkania na terenie Włoch.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy obywatele Włoch przedłożą Wnioskodawcy certyfikat rezydencji podatkowej, wydany przez właściwy włoski urząd, dochody z umów zlecenia lub o dzieło, powiązane z przeniesieniem praw autorskich majątkowych na Wnioskodawcę, będą opodatkowane tylko we Włoszech oraz czy ciążą na Wnioskodawcy w związku z tym obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Co istotne, przyjmuje się, że spełnienie jednego z powyższych warunków, czyli że Zleceniobiorca ma centrum interesów osobistych lub też, że Zleceniobiorca ma centrum interesów gospodarczych przesądza o tym, że dana osoba ma ośrodek interesów życiowych w Polsce i z tego powodu jest rezydentem podatkowym Polski. Pod pojęciem centrum interesów gospodarczych należy rozumieć terytorium tego państwa, z którym zleceniobiorcę łączą silniejsze więzy o charakterze ekonomicznym. Skoro więc zleceniobiorca oświadczy, że na terytorium Polski znajduje się jego centrum interesów gospodarczych z uwagi na położenie w Polsce jego głównych (a często nawet jedynych) źródeł utrzymania, to w ocenie Spółki takie oświadczenie będzie wystarczające do uznania, że jest on rezydentem podatkowym Polski.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita. W związku z tym, że Wnioskodawca ma zamiar zawierać umowy cywilnoprawne z rezydentami podatkowymi Włoch, do wynagrodzeń wypłacanych z tego tytułu ma zastosowanie Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r., nr 62, poz. 374 z późń. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych (tak zlecenie jak i o dzieło) będzie dochodziło do przeniesienia praw majątkowych autorskich do efektów pracy rezydenta Włoch, w tym przypadku należy zastosować art. 13 ust. 4 ww. Umowy – dochody z ww. umów cywilnoprawnych będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie na terenie Włoch.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6 (art. 3 ust. 2d).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące.

W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany uprzednio art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20%.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określone zdarzenie przyszłe – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, który w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. oświadczenie w formie mailowej czy papierowej, dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, oświadczenie podatnika, odpis z właściwego rejestru handlowego, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przede wszystkim trzeba uznać, że uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie), od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania siedziby dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa, nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

W konsekwencji certyfikat rezydencji stanowi również dokument, z którego wynika, czy od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku, tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy postanowień stosownej umowy/konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna zostać zastosowana.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1, pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR/PIT-4R). Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (art. 42 ust. 4 ww. ustawy).

Informacje te – w myśl art. 42 ust. 6 ustawy – sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski. Usługa całkowicie wykonywała jest na odległość, w formie elektronicznej. Pracownicy Wnioskodawcy, jak i siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terenie Polski. Wnioskodawca planuje opisaną wyżej usługę wprowadzić na rynek włoski, przy czym będzie On korzystał cyklicznie z pomocy włoskich rezydentów – celem przygotowania tekstów na stronę internetową. Osoby te nie będą prowadziły działalności gospodarczej, będą osobami posiadającymi stałe miejsce zamieszkania na terenie Włoch. Umowy będą odpłatne i będą opiewać na kwoty wynagrodzenia wyższe niż 200 złotych. Obywatele włoscy będą posiadać rachunki bankowe w oddziałach włoskich banków i nie będą posiadać polskiego numeru identyfikacji podatkowej. Z ww. osobami będą zawierane umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia lub umowy o dzieło) obejmujące przygotowanie tekstów lub tłumaczeń tekstów z przeznaczeniem do wykorzystania na stronie internetowej Wnioskodawcy. Każda z umów cywilnoprawnych będzie przewidywała przeniesienie praw autorskich z rezydenta Włoch na Wnioskodawcę. Ww. osoby będą przedkładać Wnioskodawcy certyfikaty rezydencji podatkowej poświadczające fakt stałego zamieszkania na terenie Włoch.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać zatem należy, że przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, mającą miejsce zamieszkania we Włoszech z tytułu wykonania dzieła wraz z przekazaniem praw autorskich do tego dzieła na rzecz Wnioskodawcy, mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody ze sprzedaży praw autorskich. Jednakże biorąc pod uwagę, że osoba wskazana we wniosku przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający miejsce zamieszkania w danym państwie, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie umowa z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r., nr 62, poz. 374 z późń. zm.).

W myśl art. 12 ust. 1 ww. umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże na podstawie art. 12 ust. 2 ww. umowy, należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 3 umowy, określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. umowy, postanowień ustępu 1 nie stosuje się, jeżeli właściciel należności licencyjnych mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność zarobkową przez zakład w nim położony bądź wolny zawód za pomocą tam położonej stałej placówki, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do takiego zakładu lub stałej placówki. W takim wypadku należności licencyjne podlegają opodatkowaniu w tym drugim Umawiającym się Państwie zgodnie z jego prawem.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 5, uważa się, że należności licencyjne powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka polityczna lub administracyjna, władza lokalna albo osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca należności licencyjne, bez względu na to, czy ma ona w Umawiającym się Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z których działalnością powstał obowiązek zapłaty tych należności licencyjnych, i zakład lub stała placówka pokrywają te należności, to uważa się, że należności licencyjne powstają w Państwie, w którym położony jest ten zakład lub ta stała placówka.

Należy stwierdzić, że umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji, jak i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień. Nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie bowiem z ust. 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (MK OECD), jeżeli wypłata jest dokonana w zamian za przeniesienie pełnego prawa własności mienia, o którym mowa w definicji należności licencyjnych, to taka wypłata nie jest uważana jako wynagrodzenie za użytkowanie lub za prawo użytkowania tego mienia i tym samym nie może być uznana za należność licencyjną. Natomiast ust. 5 Komentarza do art. 13 MK OECD wskazuje wprost, że za „zyski z przeniesienia własności majątku” należy uznać m.in. zyski „pochodzące ze sprzedaży lub zamiany praw”.

Zgodnie z pkt 15 i 16 Komentarza do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej. Każdy przypadek należy traktować indywidualnie z uwzględnieniem konkretnych okoliczności, jednak, ogólnie rzecz biorąc, płatności takie stanowią najczęściej zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 lub bądź dochody ze zbycia majątku w rozumieniu art. 13, nie zaś należności licencyjne w rozumieniu art. 12.

Zarówno wykładnia literalna art. 12 ust. 3 cytowanej umowy, jak i ww. treść Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wskazują, że wynagrodzenie wypłacone z tytułu wytworzenia dzieła i zbycia praw autorskich nie mieści się w pojęciu należności licencyjnych określonym w art. 12 ust. 3 powołanej powyżej Konwencji. Nie stanowią one bowiem, należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania ww. praw.

W stosunku do należności wskazanej we wniosku, a związanej z wykonaniem dzieła i przeniesieniem praw autorskich do tego dzieła znajdzie natomiast zastosowanie art. 13 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania.

Na podstawie art. 13 ust. 1 umowy, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego wymienionego w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, lub z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego, należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które zostaną osiągnięte przez przeniesienie własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 umowy).

Zgodnie z ust. 3 ww. przepisu, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków lub samolotów eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej oraz majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków lub samolotów podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym mieści się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 13 ust. 4 ww. umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku niewymienionego w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, mającą miejsce zamieszkania we Włoszech, z tytułu umów zlecenia lub o dzieło, powiązane z przeniesieniem praw autorskich majątkowych na Wnioskodawcę, mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody ze sprzedaży praw autorskich. Jednakże biorąc pod uwagę, że osoby wskazane we wniosku przedstawią certyfikat rezydencji wydany przez włoską administrację podatkową, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 4 umowy, co oznacza, że należności wskazane we wniosku będą podlegały opodatkowaniu tylko w kraju, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania, tj. w przedstawionym zdarzeniu przyszłym we Włoszech. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dn. 2.10.2018 r. – sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.444.2018.1.SJ