Czy wypłacane lub finansowane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisu art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego pracownikom lub byłym pracownikom świadczenia, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

 INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki, reprezentowanej przez, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest pracodawcą w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. W związku z dokonywaniem wypłat wynagrodzeń dla swych pracowników oraz innych świadczeń na rzecz byłych pracowników – emerytów i rencistów – pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w związku z zatrudnianiem pracowników, narażony jest na ryzyko występowania wypadków przy pracy. Z chwilą zaistnienia wypadku przy pracy na Wnioskodawcy spoczywa wiele obowiązków o charakterze proceduralno-organizacyjnym i materialnoprawnym.

Między innymi Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie przepisu art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego, do rekompensaty kosztów wywołanych uszkodzeniem ciała pracownika lub jego rozstrojem zdrowia. Obowiązek kompensaty kosztów obejmuje wszelkie koszty wywołane uszkodzeniem ciała lub rozstrojem zdrowia, a więc wszystkie niezbędne i celowe wydatki.

W związku z powyższym Wnioskodawca, na podstawie przepisu art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego, zwraca poszkodowanym w wyniku wypadku przy pracy pracownikom lub byłym pracownikom udokumentowane fakturami i rachunkami koszty leczenia, rehabilitacji (w tym koszty nabycia specjalistycznej aparatury rehabilitacyjnej), koszty przedmiotów ortopedycznych (koszty nabycia kul, protez, gorsetów), koszty aparatów słuchowych lub bezpośrednio finansuje te koszty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane lub finansowane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisu art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego pracownikom lub byłym pracownikom świadczenia, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (…).

Na podstawie wyżej powołanego przepisu ze zwolnienia korzystają przychody będące odszkodowaniami lub zadośćuczynieniami, których wysokość lub zasady ich ustalenia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw. Bez wątpienia wymienione w opisie stanu faktycznego świadczenia wypłacane/finansowane przez Wnioskodawcę są w istocie odszkodowaniem.

Podstawę prawną do ich wypłaty/sfinansowania stanowią „przepisy odrębnej ustawy”, tj. art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Zdaniem Wnioskodawcy wypłacane/finansowane przez niego świadczenia spełniają warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego zawiera precyzyjne zasady ustalania odszkodowania za wszelkie koszty wynikłe z uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia. Przedmiotowy przepis wprost określa możliwe żądania poszkodowanego oraz sposób ich zaspokojenia, z uwzględnieniem sytuacji, w której poszkodowany stał się inwalidą. W przedmiotowym przepisie zostało np. uregulowane, że na żądanie poszkodowanego zobowiązany powinien zapłacić z góry sumę potrzebną na pokrycie kosztów leczenia, a w sytuacji, kiedy poszkodowany jest inwalidą, ponosi również koszty przekwalifikowania do innego zawodu.

Przepisy Kodeksu cywilnego stanowią przepisy „odrębnych ustaw”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulują wprost zasady ustalania wysokości odszkodowania.

W konsekwencji przedmiotowe świadczenia wypłacane/finansowane przez Wnioskodawcę w pełni spełniają oba ustawowe warunki zwolnienia z opodatkowania określone w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Potwierdzeniem prawidłowości przedstawionego stanowiska jest pisemna interpretacja w zakresie stosowania przepisów prawa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 12 listopada 2013 r. (…) dla identycznego stanu faktycznego na wniosek innego z Oddziałów Wnioskodawcy. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdza że „(…) treść art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego określa zakres i sposób naprawienia szkody, stanowiąc w szczególności, że naprawieniu podlegają wszelkie wynikłe z uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia koszty, precyzując dodatkowo zakres kompensacji w przypadku, gdy poszkodowany stał się inwalidą. Przedmiotowe unormowanie ww. Kodeksu określa zasady ustalenia odszkodowania, a nie jedynie ogólne przesłanki jego ustalenia. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wypłata na rzecz pracowników i byłych pracowników świadczeń z tytułu wypadku przy pracy stanowi źródło przychodu. Jednakże, odszkodowania przyznane na podstawie art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego z tytułu uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia – korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” Przywołana interpretacja została wydana w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (…), w którym NSA stwierdził, że odszkodowania przyznane z tytułu uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia na podstawie przepisu art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej.

Jak wynika z przedstawionego w opisie stanu faktycznego do niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wypłacane/finansowane przez Wnioskodawcę pracownikom lub byłym pracownikom świadczenia (odszkodowania) z tytułu wypadków przy pracy są ustalane i wypłacane w oparciu o zasady wynikające wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, świadczenia te korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, jak wykazano powyżej, zasady ustalania przedmiotowych świadczeń mają swoje źródło w przepisach prawa cywilnego, a zatem dyspozycja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest spełniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na postawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

• określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
• odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
• odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
• odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
• odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
• odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w ww. art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Oznacza to, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań.

Zainteresowany podaje, że wypłata odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy odbywa się na podstawie uregulowań zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

W myśl art. 444 § 1 ww. Kodeksu, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

W wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę. (art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślenia wymaga, że zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie, jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący pracodawcą, zwraca poszkodowanym w wyniku wypadku przy pracy pracownikom i byłym pracownikom udokumentowane koszty leczenia, rehabilitacji, koszty przedmiotów ortopedycznych lub bezpośrednio finansuje te koszty.

W świetle powyższego, wskazać należy, że wypłata lub finansowanie na rzecz pracowników i byłych pracowników świadczeń z tytułu wypadku przy pracy – nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla objęcia ww. zwolnieniem otrzymanego odszkodowania niezbędne jest, aby z przepisów prawa (ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw) wynikały wprost wysokość lub zasady ustalania otrzymanego odszkodowania.

Fakt, że omawiany przepis art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego określa zakres i sposób naprawienia szkody nie budzi żadnych wątpliwości. Przepis ten nie zawiera jednak dodatkowego elementu, który jest istotny z uwagi na zastosowanie zwolnienia podatkowego, tj. nie normuje wysokości odszkodowania lub zasad jego ustalenia.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że interpretacja została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Odnośnie do powołanego przez Zainteresowanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy wyjaśnić, że z formalnoprawnego punktu widzenia orzeczenie to nie jest wiążące dla organu interpretacyjnego w przedmiotowej sprawie, nie może stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji indywidualnej. Nie oznacza, to jednak, że orzeczenie to nie podlega analizie w toku postępowania interpretacyjnego, wprost przeciwnie stanowi punkt wyjścia (niezbędny fundament) do dalszych rozważań prowadzących do wypracowania stanowiska w sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lipca 2014 r., sygn. ILPB2/415-442/14-2/AJ