Czy dostawa (sprzedaż) towarów ze składu celnego (bez dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym – tzw. powrotny wywóz) na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, jest dla Wnioskodawcy eksportem, który po spełnieniu określonych warunków, opodatkowany jest stawką VAT w wysokości 0%?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 września 2013 r. (data wpływu 10 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży towarów ze składu celnego i uznania transakcji za eksport towarów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży towarów ze składu celnego i uznania transakcji za eksport towarów oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 września 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podatnikiem posiadającym zezwolenie na prowadzenie składu celnego. Do składu celnego wprowadzane są towary niewspólnotowe, które obejmowane są procedurą składu celnego. Spółka dokonuje oraz dalej zamierza dokonywać – na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty – dostaw (sprzedaży) towarów ze składu celnego (tzw. powrotny wywóz) bez ich wprowadzania na polski obszar celny.

W piśmie z dnia 6 września 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i posługuje się numerem NIP…. Skład celny znajduje się w magazynach będących własnością Wnioskodawcy w siedzibie Spółki, adres:…., Polska oraz w magazynie wynajmowanym przez Spółkę na podstawie umowy najmu, adres:….., Polska. Towary będące przedmiotem dostawy ze składu celnego są wysyłane lub transportowane z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Wywozu towarów ze składu celnego poza terytorium Unii Europejskiej i ponosi ryzyko transportu tych towarów, dokonuje nabywca towarów, lub wywóz jest dokonywany na rzecz nabywcy (wg INCOTERMS 2010 reguły: EXW, FCA). Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest komunikat IE599 otrzymywany przez Wnioskodawcę w wersji elektronicznej z systemu celnego ECS – System Kontroli Eksportu. Zainteresowany posiada również komunikat IE45 otrzymywany w wersji elektronicznej z systemu celnego NCTS – System Informatyczny Obsługujący Procedurę Tranzytu. Z dokumentu celnego IE599 wynika tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu. Spółka otrzymała dokument celny potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dostawa (sprzedaż) towarów ze składu celnego (bez dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym – tzw. powrotny wywóz) na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, jest dla Wnioskodawcy eksportem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa), który na podstawie przepisów art. 41 ust. 4 oraz art. 41 ust. 11, po spełnieniu określonych warunków, opodatkowany jest stawką VAT w wysokości 0%…
Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1 i uznania dostawy (sprzedaży) towarów ze składu celnego (bez dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym – tzw. powrotny wywóz) na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, za niepodlegające opodatkowaniu, Wnioskodawcy przysługuje, na podstawie przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakupy na potrzeby składu celnego oraz dokumentujących zakupy na potrzeby towarów objętych procedurą składu celnego…
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1.
Składem celnym jest miejsce określone w pozwoleniu wydanym przez organ celny, podlegający dozorowi celnemu i kontroli celnej, w którym towary mogą być składowane zgodnie z ustalonymi warunkami. W związku z tym, że skład celny nie jest wyłączony z terytorium RP, transakcje realizowane w składzie należy traktować, jako dokonane na terytorium Polski i opodatkowane VAT.
Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych. A zatem, zdaniem Spółki, dostawa (sprzedaż) towarów ze składu celnego tzw. powrotny wywóz, na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, jest dla Wnioskodawcy eksportem (bezpośrednim lub pośrednim), który na podstawie przepisów art. 41 ust. 4 oraz art. 41 ust. 11 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, opodatkowany jest stawką VAT w wysokości 0%.

Ad. 2.
W przypadku uznania dostawy (sprzedaży) towarów ze składu celnego (bez dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym – tzw. powrotny wywóz) na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, za niepodlegające opodatkowaniu, w ocenie Zainteresowanego, przysługuje Spółce, na podstawie przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakupy na potrzeby składu celnego oraz dokumentujących zakupy na potrzeby towarów objętych procedurą składu celnego, gdyż spełnione byłyby warunki zawarte w tym przepisie, a mianowicie:

dostawa towarów ma miejsce poza terytorium kraju (jeżeli uznać, że skład celny nie jest terytorium kraju to konsekwentnie należy uznać, że znajduje się poza terytorium kraju),
gdyby dostawa miała miejsce na terytorium kraju przysługiwałoby prawo do odliczenia, gdyż przedmiotem dostawy są towary podlegające w kraju opodatkowaniu podstawową stawką VAT,
Wnioskodawca dysponuje dokumentami, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z dniem 1 maja 2004 r. terytorium Polski stało się częścią obszaru celnego Wspólnoty Europejskiej. Skład celny jest instytucją stanowiącą jeden z elementów wspólnotowej procedury celnej.

Na mocy art. 98 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), zwany dalej WKC, w składzie celnym można umieszczać towary niewspólnotowe oraz wspólnotowe.

Stosownie do art. 98 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, składem celnym jest każde miejsce uznane przez organy celne i podlegające ich kontroli, w którym towary mogą być składowane zgodnie z ustalonymi warunkami.

W świetle art. 99 WKC, skład celny może być składem publicznym lub składem prywatnym. „Skład publiczny” oznacza skład celny, z którego może korzystać każda osoba w celu składowania towarów; „skład prywatny” oznacza skład celny przeznaczony do składowania towarów przez prowadzącego skład. Prowadzącym skład jest osoba posiadająca pozwolenie na prowadzenie składu celnego. Korzystającym ze składu jest osoba związana zgłoszeniem objęcia towarów procedurą składu celnego lub osoba, na którą przeniesiono prawa i obowiązki tej pierwszej osoby.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (…).

Ustawodawca nie doprecyzowuje jednak terminu „terytorium Rzeczpospolitej Polskiej”. W tej sytuacji konieczne jest odwołanie się do innych przepisów, regulujących przedmiotową kwestię, a w szczególności do ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 226, poz. 1944, z późn. zm.). Brak ustawowej definicji terminu „terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” pozwala bowiem na uznanie, iż ustawodawca posługuje się tym pojęciem w znaczeniu określonym w innych normach prawnych.

Art. 1 ustawy o ochronie granicy państwowej stanowi, że granicą państwową jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielającą terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego.

Obszary, nad którymi Rzeczpospolita sprawuje swoje zwierzchnictwo – w rozumieniu tej ustawy – to jej terytorium.

Tym samym skład celny, w świetle powołanej wyżej definicji terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest traktowany jako terytorium kraju. Przywóz towarów z krajów trzecich do składu celnego znajdującego się na terytorium Polski, pomimo tego, iż towary te objęte są procedurą składu celnego, powoduje, że towary te znajdują się na terytorium kraju – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W cyt. ustawie nie przewiduje się szczególnych uregulowań w rozliczaniu transakcji dotyczących towarów znajdujących się w składzie celnym, które nie zostały dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, a także nie traktuje się składu celnego eksterytorialnie. W konsekwencji, dostawę towarów w obrębie składu celnego należy uznać za dokonaną na terytorium kraju. Podlega ona tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, z zastosowaniem stawek obowiązujących dla konkretnej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT posiadającym zezwolenie na prowadzenie składu celnego. Skład celny znajduje się w magazynach będących własnością Wnioskodawcy oraz w magazynie wynajmowanym przez Spółkę, które położone są w Polsce. Do składu celnego wprowadzane są towary niewspólnotowe, które obejmowane są procedurą składu celnego. Spółka dokonuje oraz dalej zamierza dokonywać, na rzecz podmiotów z państw nienależących do Wspólnoty, dostaw towarów ze składu celnego (tzw. powrotny wywóz) bez ich wprowadzania na polski obszar celny. Towary będące przedmiotem dostawy ze składu celnego są wysyłane lub transportowane z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Wywozu towarów ze składu celnego poza terytorium Unii Europejskiej, dokonuje nabywca towarów i ponosi ryzyko transportu tych towarów lub wywóz jest dokonywany na rzecz nabywcy (wg INCOTERMS 2010 reguły: EXW, FCA). Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest komunikat IE599 otrzymywany przez Wnioskodawcę w wersji elektronicznej z systemu celnego ECS – System Kontroli Eksportu. Zainteresowany posiada również komunikat IE45 otrzymywany w wersji elektronicznej z systemu celnego NCTS – System Informatyczny Obsługujący Procedurę Tranzytu. Z dokumentu celnego IE599 wynika tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu. Spółka otrzymała dokument celny potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

W związku ze sprzedażą i wywozem towarów ze składu celnego w Polsce do odbiorców poza terytorium Unii Europejskiej należy zauważyć, iż zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

dostawcę lub na jego rzecz, lub
nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych
– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jak wynika z powyższego przepisu, ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar:

jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, lub
gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.
Co do zasady więc, sprzedaż towaru ze składu celnego na rzecz podmiotu z kraju spoza Unii Europejskiej, w zależności od podmiotu dokonującego jego wywozu, stanowi eksport bezpośredni lub eksport pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy.

Wskazać jednak należy, iż aby daną transakcję uznać za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące warunki:

ma miejsce czynność określona jako dostawa towarów,
w konsekwencji tej czynności dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
W myśl art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W świetle art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny
Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (art. 41 ust. 11 ustawy).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, w oparciu o tak przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, iż Spółka dokonuje sprzedaży towarów niewspólnotowych ze składu celnego znajdującego się na terytorium RP do podmiotów z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej stwierdzić należy, że skoro skład celny jest uznany za terytorium kraju, to Wnioskodawca sprzedając towary ze składu celnego, znajdującego się na terytorium Polski dla kontrahentów spoza Unii Europejskiej, wypełnia przesłanki uznania tej czynności za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym, jeżeli z dokumentów celnych wynika, iż nastąpił wywóz towaru z terytorium kraju poza teren Unii Europejskiej, to dostawa ta jest eksportem towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy.

Skoro – jak wskazał Wnioskodawca- wywozu towarów ze składu celnego poza terytorium Unii Europejskiej dokonuje nabywca towarów lub wywóz jest dokonywany na rzecz nabywcy to przedmiotowa dostawa spełnia dyspozycję eksportu pośredniego w myśl art. 2 pkt 8 lit. b ustawy.

Jednocześnie uznać należy, iż w przypadku gdy – jak wskazano we wniosku – Zainteresowany przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy jest w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu jest uprawniony do opodatkowania przedmiotowej transakcji jako eksport towarów ze stawką 0%.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, należało uznać je za prawidłowe.

Jednocześnie nadmienić należy, iż z uwagi na fakt, że stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego nr 1 uznano za prawidłowe, pytanie oznaczone nr 2 stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 września 2013 r. nr IPTPP2/443-542/13-4/IR