Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię w kwocie netto, tj. pomniejszona o podatek dochodowy od osób fizycznych odprawa pieniężna wraz z należnymi odsetkami jest zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona z opodatkowania podatkiem od osób fizycznych?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 21 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 6 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy pieniężnej oraz zasądzonych odsetek:
w części dotyczącej odprawy pieniężnej – jest nieprawidłowe,
w części dotyczącej odsetek – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy pieniężnej.
Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Pismem z dnia 29 maja 2013 r., znak IPTPB2/415-212/13-2/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 29 maja 2013 r. (skutecznie doręczono 31 maja 2013 r.). W dniu 6 czerwca 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 5 czerwca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wyrokiem z 2009 r. Sąd Rejonowy zasądził od Zakładów na rzecz Wnioskodawczyni kwotę xxx zł netto z ustawowymi odsetkami od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia zapłaty, tytułem odprawy pieniężnej.
Podstawę prawną zasądzonego roszczenia stanowiły przepisy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.
Od początku postępowania sądowego Wnioskodawczyni wnosiła o zasądzenie od pozwanego odprawy w kwocie netto, tj. po odliczeniu zaliczki na podatek i taka odprawa w kwocie netto została powołanym wyrokiem zasądzona.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśnia, że wyrokiem z 2009 r. Sąd Rejonowy – Sąd Pracy IV Wydział Pracy w sprawie z powództwa pracowników oraz Wnioskodawczyni przeciwko Zakładom o odprawę pieniężną, zasądził w punkcie 6 na rzecz Wnioskodawczyni kwotę w wysokości xxx zł netto z odsetkami ustawowymi od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia zapłaty.
Kwota xxx nie została wypłacona we wskazanej wysokości. Zgodnie z Postanowieniem Komornika Sądowego z 2013 r., sygn. akt …, Organ komorniczy postanowił umorzyć postępującą egzekucję. W związku z powyższym, zważywszy na fakt, iż postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, Wnioskodawczyni otrzymała wcześniej jedynie kwotę xxx zł netto (jak w wyroku) z 2012 r. na którą składała się odprawa pieniężna w wysokości xxx zł, w tym odsetki w wysokości xxx zł.
Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że wyrok zaoczny, o którym mowa wyżej nie zawiera uzasadnienia. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie jest w stanie wskazać w oparciu o jakie przepisy prawne Sąd wydał wyrok. W ocenie Wnioskodawczyni kwota netto jest to kwota pomniejszona już o podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię w kwocie netto, tj. pomniejszona o podatek dochodowy od osób fizycznych odprawa pieniężna wraz z należnymi odsetkami jest zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona z opodatkowania podatkiem od osób fizycznych…

Zdaniem Wnioskodawczyni, zasądzona wyrokiem z 2009 r. w sprawie … kwota xxx zł netto tytułem odprawy pieniężnej, tj. pomniejszona o podatek dochodowy od osób fizycznych, wraz z ustawowymi odsetkami liczonymi od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia zapłaty, zwolniona jest od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) i art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), z uwagi na fakt, iż jest to kwota netto, a więc pomniejszona już o podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:
nieprawidłowe – w części dotyczącej odprawy pieniężnej.
prawidłowe – w części dotyczącej odsetek

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż opodatkowaniu podlegają przychody ze stosunku pracy, w tym „wszelkiego rodzaju wypłaty” oraz „wszelkie inne kwoty”, chyba że wymienione zostały w katalogu świadczeń zwolnionych z opodatkowania zawartym w art. 21 ust. 1 ustawy.

Z kolei art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:
określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Ponadto art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Nadto w literaturze przedmiotu i judykaturze akcentuje się, iż aby wypłacone świadczenie uznać za odszkodowanie konieczne jest wystąpienie:
szkody, która jest albo źródłem zobowiązania przy tzw. odpowiedzialności ex delicto (art. 415 Kodeksu cywilnego), albo stanowi następstwo niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przy odpowiedzialności ex contractu (art. 471 K.c.),
szkoda musi być spowodowana przez jakiś fakt (działanie lub inne zdarzenie), z którym ustawa łączy obowiązek odszkodowawczy,
między szkodą a faktem, który ją spowodował, musi istnieć związek przyczynowy.

Powszechnym jest również wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia zadośćuczynienia z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), wobec czego w wyniku obowiązującej od dnia 1 stycznia 2009 r. nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b posługuje się sformułowaniami „odszkodowanie” i „zadośćuczynienie”.
W rozumieniu ww. ustawy odszkodowanie i zadośćuczynienie stanowią co do zasady przychód. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wyrokiem z dnia 2009 r. Sądu Rejonowego została zasądzona od Zakładów na rzecz Wnioskodawczyni odprawa pieniężna.
Podstawę prawną zasądzonego roszczenia stanowiły przepisy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.
Przepis art. 415 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę obowiązany jest do jej naprawienia. Przepis ten ani przepisy następne nie zawierają jednak regulacji dotyczącej wysokości tego odszkodowania bądź zasad jego ustalania.
Zwolnieniu zaś na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą podlegać jedynie takie odszkodowania, co do których wprost w przepisie ustalona została wysokość lub zasady ustalania tejże wysokości. Przepisy natomiast o naprawieniu szkody nie zawierają takich regulacji, co jest równoznaczne z tym, że wypłacone na tej podstawie odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Należy jednak w tym miejscu zwrócić uwagę na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania (inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów ustaw i aktów wykonawczych) otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:
otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą
dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Szkoda rozpatrywana jest jako uszczerbek o charakterze majątkowym, może mieć w świetle przepisów Kodeksu cywilnego postać dwojaką. Może obejmować stratę, jakiej doznaje mienie poszkodowanego – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas, tzw. szkoda rzeczywista. Ponadto może obejmować utratę korzyści, jakiej poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wskutek doznania tej postaci uszczerbku poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się. Wyjątek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) dotyczy tylko odszkodowania w zakresie utraconych korzyści i podlega ono opodatkowaniu. Zakres zwolnienia wynikający z bezpośredniego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści.
Odprawa z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika nie jest zwolniona od podatku, gdyż z mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) jest wyłączona spod zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi ona przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w roku podatkowym według skali podatkowej. Jednocześnie stwierdzić należy, iż nawet w przypadku uznania wypłaconego świadczenia za odszkodowanie, świadczenie to również nie korzystałoby ze zwolnienia od podatku dochodowego z uwagi na przedstawione wyżej wyłączenia ustawowe.
Wypłacone z tego tytułu świadczenie pieniężne nie podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadzie wyłączenia wynikającego z lit. b) tegoż przepisu.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej odprawy pieniężnej uznaje się za nieprawidłowe.
Natomiast płatnik wypłacając należność, tj. odprawę pieniężną przysługującą pracownikowi w przypadku rozwiązania umowy o pracę, winien pobrać zgodnie z art. 31 i art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczkę na podatek dochodowy. Płatnik, zgodnie z art. 39 ust. 1, 2 ww. ustawy obowiązany jest do sporządzenia imiennej informacji sporządzonej według ustalonego wzoru i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Zatem, jeżeli zasądzona odprawa pieniężna została wypłacona Wnioskodawczyni zgodnie ze wskazanymi powyżej zasadami, nie podlega ona powtórnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych
Jednocześnie informuje się, że podatnik zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy jest obowiązany złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, wykazując wszystkie dochody podlegające opodatkowaniu.
Natomiast w odniesieniu do zasądzonych wyrokiem sądu odsetek należy wskazać, iż stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń.
Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Katalog źródeł przychodów został uregulowany w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są inne źródła. Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż definicja źródeł przychodów ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Przychód podatkowy z innych źródeł powstaje w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe.
Z powyższego przepisu wynika, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem (naprawieniem szkody). Istota odszkodowania związana jest z naprawieniem szkody i stanowi instytucję odrębną od odsetek za zwłokę. Wierzyciel może żądać zapłaty odsetek dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.
W niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnienie to zostało zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, a więc ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, a także pracy nakładczej.
W związku z powyższym, wynikające z wyroku sądowego należne odsetki korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji odsetki od nieterminowej wypłaty odprawy pieniężnej są zwolnione z opodatkowania i tym samym nie podlegają wykazaniu w zeznaniu rocznym.
Do wniosku z dnia 6 marca 2013 r. Wnioskodawczyni dołączyła dokumenty (wyrok sądowy, PIT-8C, postanowienie komornika sądowego, informacja o wynagrodzeniu za czerwiec 2009 r.).
Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), Organ upoważniony nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do oceny załączonych dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.
Należy także wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dn. 25.06.2013 sygn. akt IPTPB2/415-212/13-4/AK