Czy w przypadku, gdy klient odmówi przyjęcia zamówionych towarów jednocześnie odmawiając dokonania zapłaty, Spółka będzie obowiązana do prowadzenie odrębnej ewidencji zwracanych towarów, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących z dnia 14 marca 2013 r. (Dz. U. z 2003 r., poz. 363)?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013r. (data wpływu 10 kwietnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2013r. (data wpływu 24 maja 2013r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 maja 2013r. nr IPPP2/443-312/13-2/MM o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji zwracanych towarów i uznanych reklamacji) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2013r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktur oraz obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji zwracanych towarów i uznanych reklamacji. Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 14 maja 2013r. znak IPPP2/443-312/13-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz różnych akcesoriów z nimi związanych (np. korkociągi, kieliszki, itd.). Spółka dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych za pośrednictwem punktu sprzedaży detalicznej. W niektórych przypadkach Spółka dokonuje dostawy towarów do miejsca wskazanego przez klienta (np. do miejsca zamieszkania).

W przyszłości Spółka będzie wystawiała na rzecz klientów faktury VAT. W przypadkach, gdy towary będą wysyłane do miejsca wskazanego przez klienta, do przesyłki z towarami będzie dołączana faktura. Mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których pomimo wystawienia przez Spółkę faktury, nie dojdzie do faktycznej sprzedaży towarów. Przykładowo, klient może nie dokonać zapłaty za zamówione towary i odmówić ich przyjęcia. W takich sytuacjach przesyłka (towary wraz z oryginałem faktury VAT) będą odesłane z powrotem do Spółki. Zatem zarówno oryginał jak i kopia faktury znajdą się w posiadaniu Spółki.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów w systemie wysyłkowym, przy czym podstawową formą zapłaty za dostarczony towar przez klienta jest tzw. płatność za pobraniem przez kuriera. W praktyce, w momencie przekazania zamówionego towaru w miejscu ustalonym przez klienta, kurier pobiera od klienta należną kwotę za dostarczone towary. Zgodnie z przedstawionym we wniosku o interpretację opisem zdarzenia przyszłego, zdarzają się jednak przypadki, kiedy klient z różnych powodów odmawia przyjęcia towaru i dokonania płatności kurierowi. W takiej sytuacji nie dochodzi do przekazania zamówionego towaru klientowi, a towar wraz z oryginałem faktury VAT jest odsyłany z powrotem do Spółki.

Jednocześnie zdarzają się także sytuacje, w których klient ma możliwość dokonania przedpłaty należności za zamówiony towar w formie przelewu na rachunek bankowy Spółki (w praktyce taka forma płatności występuje stosunkowo rzadko). Spółka pragnie jednak podkreślić, iż przedstawiony przez nią we wniosku o interpretację opis zdarzenia przyszłego dotyczy jedynie przypadków, gdy płatność za towar dokonywana jest za pobraniem za pośrednictwem kuriera. Tylko w takich przypadkach bowiem klient ma prawo odmówić przyjęcia zamówionego towaru i dokonania płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy klient odmówi przyjęcia zamówionych towarów jednocześnie odmawiając dokonania zapłaty, Spółka będzie obowiązana do prowadzenie odrębnej ewidencji zwracanych towarów, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących z dnia 14 marca 2013 r. (Dz. U. z 2003 r., poz. 363), (dalej: „rozporządzenie ws. kas rejestrujących”)…

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy klient odmówi przyjęcia towaru jednocześnie odmawiając dokonania zapłaty, Spółka nie będzie obowiązana do prowadzenia odrębnej ewidencji zwracanych towarów, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. kas rejestrujących.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Z dniem 1 kwietnia 2013 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, które określa m.in. sposób prowadzenia przez podatników ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas fiskalnych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w § 3 ust. 3 rozporządzenia ws. kas rejestrujących, na kasie fiskalnej nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług. Jednocześnie jednak, § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. kas rejestrujących wskazuje, iż zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji, zawierającej:

• datę sprzedaży,
• nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy,
• termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi,
• wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wartość podatku należnego – w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży,
• zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wartość podatku należnego – w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży,
• dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży,
• protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów rozporządzenia ws. kas rejestrujących, co do zasady podatnicy nie są obowiązani do prowadzenia ewidencji zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług. Rozporządzenie ws. kas rejestrujących w § 3 ust. 4 wprowadza jednak wyjątek od powyższej reguły w sytuacji, gdy klient najpierw dokonał zapłaty za nabyty towar lub usługę, a dopiero potem doszło do zwrotu towaru lub uznania reklamacji towarów lub usług. W takich sytuacjach, tj. gdy zwrot towaru lub reklamacja wiąże się ze zwrotem całości lub części należności (zapłaty) na rzecz klienta, po stronie sprzedającego powstaje obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dokumentującej zwracane towary.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy zauważyć, iż w przypadku odmowy przyjęcia towaru przez klienta nie dochodzi również do zrealizowania przez niego płatności za towar na rzecz Spółki (nie przyjmując towaru, klient odmawia jednocześnie dokonania zapłaty). W konsekwencji, zwrot towaru dokonany przez klienta nie wiąże się z koniecznością dokonania przez Spółkę zwrotu otrzymanej zapłaty za towar.

Mając na uwadze powyższe oraz treść przepisów rozporządzenia ws. kas rejestrujących, Spółka stoi na stanowisku, iż nie będzie mieć obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji zwrotów towarów w sytuacji, gdy klient odmówił przyjęcia towaru, a Spółka nie otrzymała od klienta zapłaty za ten towar. Skoro w analizowanej sytuacji nie dojdzie do zwrotu zapłaty za towar przez Spółkę na rzecz klienta, nie znajdzie zastosowania norma prawna wyrażona w § 3 ust. 4 rozporządzenia ws. kas rejestrujących. W konsekwencji, stosownie do ogólnej zasady wyrażonej w 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, zwroty towarów nie będą podlegały ewidencji.

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez pojęcie sprzedaży należy rozumieć zarówno odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Z powyższych przepisów zatem wynika, iż warunkiem powstania obowiązku ewidencjonowania danego zdarzenia (sprzedaży) przy zastosowaniu kasy rejestrującej jest powstanie obrotu.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o VAT. W myśl ust. 1 tego przepisu podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Szczegółowe zasady dotyczące stosowania kas rejestrujących zostały określone w art. 111 ust. 3a pkt 1 i 8 ustawy o VAT, zgodnie, z którym podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

• dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;
• dokonywać wydruku emitowanych przez kasę rejestrującą dokumentów i ich kopii.
• Zasady stosowania przez podatników kas rejestrujących zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013r. poz. 363), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy.

Z kolei § 3 ust. 3 rozporządzenia stanowi, iż nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

• datę sprzedaży;
• nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;
• termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;
• wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wartość podatku należnego – w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;
• zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wartość podatku należnego – w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;
• dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży;
• protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

Należy zauważyć, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju formą ewidencji sprzedaży, zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje opodatkowane wykonane przez podatnika. Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, musi jednak zawierać dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj. dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej podlega każda dokonana transakcja sprzedaży (towarów i usług) świadczona na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT i powinno się ono odbywać z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Należy bowiem zauważyć, iż ewidencjonowanie obrotu w terminie innym niż moment powstania obowiązku podatkowego prowadziłoby do niezgodności prowadzonej ewidencji z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych oraz mogłoby skutkować nieprawidłowym sporządzeniem deklaracji podatkowej i tym samym błędnym ustaleniem należnego zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty – w przypadku dostawy wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym.

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „za zaliczeniem pocztowym” i „za pobraniem”. Według słownika języka polskiego PWN – Warszawa 2005, termin „zaliczenie” oznacza „wysłać coś za zaliczeniem pocztowym, kolejowym (skrótowo: za zaliczeniem); wysłać coś pocztą, koleją z zastrzeżeniem, że przesyłka może być odebrana przez adresata po zapłaceniu sumy wskazanej przez nadawcę”. Natomiast, pojęcie „pobranie” oznacza „zainkasowanie przez pocztę na zlecenie nadawcy pewnej kwoty od adresata przesyłki; wysłać coś za pobraniem pocztowym.”

Z przywołanych definicji wynika jednoznacznie, iż oba terminy traktowane są tożsamo. Zakładając racjonalność ustawodawcy dostarczana przesyłka za pomocą innego kuriera powinna być traktowana tak samo, jak dostarczana przez Pocztę Polską, ze względu na fakt, iż forma realizacji przesyłki (wydanie przesyłki adresatowi po uiszczeniu wskazanej przez nadawcę kwoty) i forma zapłaty (gotówka lub wpłata na rachunek bankowy) są identyczne.

Tak więc, otrzymanie zapłaty w przypadku dostawy wysyłkowej dokonanej „za zaliczeniem pocztowym” jest równoznaczne z otrzymaniem zapłaty „za pobraniem” przez firmy kurierskie. Moment powstania obowiązku podatkowego w obu przypadkach jest jednakowy. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż przytoczony art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o VAT nie dotyczy wyłącznie zaliczenia pocztowego, realizowanego przez Pocztę Polską, lecz także innych firm np. kurierskich umożliwiających wysyłkę towarów „za pobraniem”.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m. in. w zakresie sprzedaży napojów alkoholowych oraz różnych akcesoriów z nimi związanych. Spółka dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych za pośrednictwem punktu sprzedaży detalicznej. W niektórych przypadkach Spółka dokonuje dostawy towarów do miejsca wskazanego przez klienta. W przyszłości Spółka będzie wystawiała na rzecz klientów faktury VAT. W przypadkach, gdy towary będą wysyłane do miejsca wskazanego przez klienta, do przesyłki z towarami będzie dołączana faktura. Mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których pomimo wystawienia przez Spółkę faktury, nie dojdzie do faktycznej sprzedaży towarów. Przykładowo, klient może nie dokonać zapłaty za zamówione towary i odmówić ich przyjęcia. W takich sytuacjach przesyłka (towary wraz z oryginałem faktury VAT) będą odesłane do Spółki. Z uzupełnienia do wniosku wynika, że Zainteresowany dokonuje sprzedaży towarów w systemie wysyłkowym, przy czym podstawową formą zapłaty za dostarczony towar jest płatność za pobraniem przez kuriera.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu dostawy towarów w systemie wysyłkowym za zaliczeniem pocztowym, bowiem z momentem tym wiąże się obowiązek rejestracji sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży wysyłkowej dokonywanej przez Wnioskodawcę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty za dostarczony towar, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o VAT, a zatem ewidencjonowanie sprzedaży i podatku należnego za pomocą kasy rejestrującej powinno następować, co do zasady, w momencie powstania obowiązku podatkowego, tj. w opisanym przypadku w dniu otrzymania zapłaty.

W rezultacie w niniejszej sprawie Zainteresowany nie będzie zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zwracanych towarów i uznanych reklamacji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia, bowiem nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów – Wnioskodawca nie otrzyma zapłaty za dostarczony klientowi towar, co implikuje brak obowiązku zaewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej oraz brak obowiązku wykazania w odrębnej ewidencji zwrotu towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 czerwca 2013 r. – sygn. nr IPPP2/443-312/13-5/MM