„Czy istnieje furtka dla zamawiającego na odstąpienie od naliczania kar umownych za zwłokę realizacji umowy w związku z sytuacją pandemiczną? Miałem wykonać projekt do października 2020 r., a wykonałem go dopiero w sierpniu 2021 r., czyli ok. 10 miesięcy po terminie. Naliczanie kar to ok. 0,5% za dzień, to jakieś 150% umowy? Zamawiający proponuje ugodę o naliczenie kwoty 25% wynagrodzenia. Czy kwotę potrąconą z wynagrodzenia jako kary umowne można odliczyć od naliczonego podatku VAT, przy wystawianiu faktury, czy tylko karę zaliczyć jako koszt wykonania umowy? Przedmiotem umowy był projekt budowlany – wykonania przebudowy drogi. W trakcie lockdownu, były utrudnione możliwości załatwień spraw formalnych, a i pracownik zajmujący się tematem był na opiece. Umowa nie określała jaki pracownik realizuje umowę, ani nie wyznaczała osoby do kontaktu poza właścicielem firmy.”

Rozważania dotyczące problemu Czytelnika należy rozpocząć od powołania stosownych przepisów, a mianowicie …

(…) art. 483 i 484 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 483 Kodeksu, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

W myśl art. 484 K.c. – w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły. Jeżeli zobowiązanie zostało w znacznej części wykonane, dłużnik może żądać zmniejszenia kary umownej; to samo dotyczy wypadku, gdy kara umowna jest rażąco wygórowana.

Jak napisał Czytelnik, zamawiający proponuje ugodę o naliczenie kwoty 25% wynagrodzenia, a zatem sam zamawiający ma świadomość, że żądanie kary umownej naliczonej zgodnie z postanowieniami umownymi, która wyniosła 150% wartości umowy, będzie żądaniem rażąco wygórowanym.

W razie ewentualnego postępowania sąd zapewne miarkowałby karę umowną na zarzut pozwanego (wykonawcy prac). Mogłyby się również pojawić dywagacje na temat rzeczywistej szkody poniesionej przez zamawiającego, w tym przede wszystkim czy ta szkoda w ogóle nastąpiła, skoro ostatecznie projekt budowlany został wykonany, mimo znaczącego opóźnienia. Z pewnością wykonawca mógłby również próbować wykazać, że opóźnienie było przez niego niezawinione ze względu na sytuację epidemiczną i związane z nią utrudnienia.

Co się tyczy kwestii podatkowych, jeżeli zapłata kary umownej lub rekompensaty jest czynnością jednostronną i nie wiąże się z otrzymaniem świadczenia wzajemnego w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług, to nie podlega opodatkowaniu VAT. Czynność ma wówczas charakter typowo odszkodowawczy i jako taka nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Jeżeli jednak zapłacie towarzyszyłoby świadczenie wzajemne ze strony otrzymującego karę umowną lub rekompensatę, bezpośrednio związane z tą zapłatą, będziemy mieć wówczas do czynienia z wynagrodzeniem za określone czynności. W konsekwencji otrzymana zapłata za wykonanie świadczenia wzajemnego podlega opodatkowaniu.

Reasumując, decydujące znaczenie ma każdorazowe ustalenie, czy w danym przypadku dochodzi do świadczenia wzajemnego ze strony otrzymującego zapłatę kary umownej.

Autor zakłada, że wykonawca jest przedsiębiorcą podlegającym podatkowi PIT, dlatego też zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u-PIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Warto jednak zwrócić uwagę na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 02.07.2020 r. (sygn. akt: I SA/Gl 1348/19), który wprawdzie dotyczył kwestii CIT, lecz należy wskazać, że analogiczne unormowania znajdujemy w ustawie o PIT. Sąd administracyjny zważył, iż nie można stosować uproszczenia, zgodnie z którym konieczność zapłaty każdej kary umownej automatycznie oznacza, że kara taka musi zostać wyłączona z kosztów podatkowych. Jeśli kara nie stanowi żadnej ze wskazanych powyżej kategorii, powinna ona być oceniona z perspektywy ogólnych zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów.

Sandra Grzywocz-Nowak – adwokat

Podstawa prawna:

1. Ustawa z dn. 23.04.1964 r. Kodeks cywilny – tekst jedn. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.
2. Ustawa z dn. 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.