Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na poczęstunek podczas targów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 i jednocześnie nie spełniają przesłanki negatywnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na poczęstunek podczas targów na stoisku firmowym – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i handlu materiałami elektrotechnicznymi. W celu promowania swoich towarów i produktów, mającego na celu wzrost sprzedaży, Spółka bierze udział w krajowych i zagranicznych targach oraz spotkaniach w formie mini targów, drzwi otwartych, konferencji, itp. w siedzibach dystrybutorów produktów Spółki skierowanych do profesjonalistów z branży, na których na własnym stoisku firmowym prezentuje swoją ofertę obecnym i potencjalnym kontrahentom. W trakcie trwania targów na stoisku znajduje się drobny poczęstunek w postaci słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych, którymi częstowani są goście odwiedzający stoisko targowe.

W celu promowania swoich towarów i produktów mającego na celu wzrost sprzedaży, Spółka organizuje w swojej siedzibie oraz poza nią szkolenia produktowe, na których prezentowana jest oferta handlowa Spółki oraz przeprowadzane są szkolenia z zakresu obsługi towarów i produktów oferowanych przez Spółkę. W szkoleniach biorą udział pracownicy kontrahentów Spółki. Szkolenia trwają kilka godzin. Podczas nich do dyspozycji uczestników jest drobny poczęstunek w postaci słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych. Spółka jako organizator zapewnia również ciepły posiłek podczas przerwy dostarczany przez firmę cateringową, spożywany w miejscu prowadzenia szkolenia.

W celu negocjacji i zawierania kontraktów handlowych, a także omawiania bieżących spraw, w siedzibie Spółki odbywają się spotkania o charakterze biznesowym z przedstawicielami kontrahentów. Podczas tych spotkań do dyspozycji uczestników jest drobny poczęstunek w postaci słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych. Czasami również ciepły posiłek dostarczany przez firmę cateringową, spożywany w siedzibie Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na poczęstunek podczas targów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 i jednocześnie nie spełniają przesłanki negatywnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych…
Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na poczęstunek i ciepły posiłek podczas szkoleń dla kontrahentów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 i jednocześnie nie spełniają przesłanki negatywnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych…
Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na poczęstunek i ciepły posiłek podczas spotkań biznesowych z kontrahentami stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 i jednocześnie nie spełniają przesłanki negatywnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych…
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę wydatki na poczęstunek i ciepły posiłek podczas targów, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 i jednocześnie nie spełniają przesłanki negatywnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotowe wydatki spełniają wszelkie przesłanki niezbędne w celu uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Są faktycznie ponoszone, mają charakter definitywny, pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak również są ponoszone w celu uzyskania przychodów oraz zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, a także są właściwie udokumentowane.

Zdaniem Spółki, przedmiotowe wydatki nie zostały wskazane w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, w szczególności nie stanowią one wydatków na cele reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wymienienie jako przykładowych wydatków na zakup żywności i napojów nie oznacza, że wydatki te nigdy nie będą kosztami. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Dla prawidłowej kwalifikacji przedmiotowych wydatków, jako wydatków na reprezentację niestanowiących kosztów uzyskania przychodów albo jako kosztów uzyskania przychodów, decydujące znaczenie ma ich charakter. Istotne jest ustalenie celu poniesienia tych wydatków oraz wynikających z tego ewentualnych korzyści. Celem wydatków na „reprezentację” jest stworzenie wizerunku firmy, działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych wydatków byłoby wykreowanie wizerunku podatnika, to koszty te miałyby charakter reprezentacyjny. Poniesienie przez Spółkę opisanych wydatków na artykuły spożywcze (typu napoje bezalkoholowe, słodycze czy inny drobny poczęstunek) w trakcie spotkania z gośćmi Spółki, będących jej kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami albo posiłek dla tych gości powinno być rozpatrywane właśnie w kontekście celu spotkania, jakim jest pozyskanie nowych kontrahentów oraz utrzymanie i rozwój współpracy z dotychczasowymi kontrahentami. Podczas tych spotkań mogą zostać ustalone zasady dalszej współpracy z kontrahentami lub zawarte nowe kontrakty, generujące dla Spółki zyski. Organizowane przez Spółkę spotkania z kontrahentami opisane w stanie faktycznym służą nawiązaniu bądź realizacji współpracy pomiędzy stronami i za każdym razem posiadają walor biznesowy. Ich celem jest zatem kształtowanie popytu na produkty Spółki a nie jest tworzenie i utrwalanie pozytywnego wizerunku (wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego słowa „repraesentatio” oznaczającego właśnie wizerunek).

Trudno również uznać serwowanie drobnego poczęstunku podczas targów za coś nadzwyczajnego, za kreowanie pozytywnego wizerunku. „Do powszechnie przyjętych standardów postępowania należy podjęcie gościa kawą, herbatą. Trudno w takich sytuacjach jest twierdzić, że standardowe działania wykraczają poza powszechnie przyjęty sposób postępowania. Podobnie rzecz przedstawia się, gdy podatnik zaopatrzył stoisko na targach w drobne artykuły spożywcze i częstuje nimi swoich gości czy też potencjalnych klientów” (red. W. Nykiel, A. Mariański, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ODDK 2013).

W dzisiejszych realiach biznesowych działania takie są standardem uznawanym powszechnie za obowiązujący i odbieranym neutralnie. Brak takiego poczęstunku mógłby zostać źle odebrany i kreować negatywny obraz Spółki. Szczególnie w przypadku, gdy kontrahent przybył na spotkanie do siedziby Spółki po kilkugodzinnej podróży z często odległych części kraju. Tak jak nie neguje się zasadności zapewnienia uczestnikom szkolenia, czy spotkania biznesowego artykułów biurowych (notatnika, długopisu) i uznaje się je za koszt uzyskania przychodu na takiej samej zasadzie należy traktować drobny poczęstunek czy posiłek. Są one niejako tylko materiałem pomocniczym podczas szkolenia czy spotkania biznesowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika. Każde zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie.
Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.
Z uwagi na fakt, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „reprezentacja” można – zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa – odnieść się do jego definicji słownikowej. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie to ma różnorodne znaczenia i oznacza:

• grupę osób występującą w czyimś imieniu,
• reprezentowanie kogoś lub czegoś,
• grupę zawodników reprezentującą w zawodach barwy swojego kraju, klubu lub miasta.

Natomiast pojęcie „reprezentować” to:

• występować i działać w czyimś imieniu,
• być wyrazicielem czegoś, np. jakichś poglądów, idei lub wartości.

Niemniej jednak, powyższe rozumienie pojęcia reprezentacji zdaniem tut. organu należy uzupełnić o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz doktryny prawa podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 1998 r. – sygn. akt SA/Sz 1412/97, stwierdził, że reprezentacja nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystrojów firmy, jego logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów.
Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”.

Dlatego też termin „reprezentacja” użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”, a nie jako „wystawność, wytworność, czy okazałość”.

Z powyższego wynika, że reprezentacja nie musi odnosić się wyłącznie do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy. W konsekwencji o reprezentacji należy mówić w odniesieniu do całokształtu każdych działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami.
Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

• stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,
• stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Nie ma też podstaw, by twierdzić, że celem poniesienia wydatków musi być wyłącznie kreowanie wizerunku firmy – ustawodawca wyłączył z kosztów wszystkie te wydatki, które dotyczą reprezentacji – niezależnie od stopnia ich wpływu na wizerunek.

Norma art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów-niezależnie od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10).

Analogiczne stanowisko negujące kryterium „okazałości, wystawności” jako kryterium decydujące o uznaniu danego wydatku, np. na usługi gastronomiczne, zakup napojów za koszty reprezentacji prezentowane jest m.in. w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Warszawie z dnia 13 września 2010 r., sygn. III SA/Wa 752/10, w Kielcach z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 202/10, w Warszawie z dnia 27 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 925/09, czy też Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2341/10 (por. także: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 127/10).

Reasumując, pojęcie reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest tożsame z cechami okazałości i wystawności. Rozumieć je należy jako działania zmierzające do zapewnienia pożądanego przez podatnika wizerunku w kontaktach gospodarczych. Pod tym pojęciem mieści się również sposób podejmowania interesantów i kontrahentów i to niezależnie od tego, czy cechuje je wystawność i przepych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w celu promowania swoich towarów i produktów, mającego na celu wzrost sprzedaży, Spółka bierze udział w krajowych i zagranicznych targach oraz spotkaniach w formie mini targów, drzwi otwartych, konferencji, itp. w siedzibach dystrybutorów produktów Spółki skierowanych do profesjonalistów z branży, na których na własnym stoisku firmowym prezentuje swoją ofertę obecnym i potencjalnym kontrahentom. W trakcie trwania targów na stoisku znajduje się drobny poczęstunek w postaci słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych, którymi częstowani są goście odwiedzający stoisko targowe.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatki na zakup produktów spożywczych (słodyczy, paluszków, napojów bezalkoholowych) przeznaczonych na poczęstunek gości podczas targów są kosztami reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na zakup artykułów spożywczych przeznaczone na poczęstunek podczas targów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1, w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 stycznia 2014 r. nr IPTPB3/423-437/13-2/PM