INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2017 r. oraz w dniu 28 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym w Indiach kandydatom do zatrudnienia uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym na Ukrainie kandydatom do zatrudnienia uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów kandydatom zamieszkującym w Indiach do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów kandydatom zamieszkującym na Ukrainie do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu kosztów kandydatom do zatrudnienia uczestniczącym w procesie rekrutacji oraz w zakresie zwrotu kosztów kandydatom do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji.

W dniu 16 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 września 2017 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 21 września 2017 r., wniosek uzupełniono w dniu 28 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia oraz dystrybucji produktów informatycznych, Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę, a także współpracuje z podwykonawcami (osobami fizycznymi) na podstawie umów cywilno-prawnych (w tym. m.in. na podstawie umów o dzieło, umów zlecenie, umów o świadczenie usług).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę wymaga zatrudniania lub podjęcia współpracy z osobami posiadającymi specjalistyczną wiedzę, kwalifikacje czy doświadczenie. W związku z tym Spółka prowadzi proces rekrutacyjny stosownie do zapotrzebowania. Ze względu na wymagane kwalifikacje, organizowana przez Spółkę rekrutacja skierowana jest do szerokiego grona kandydatów z całego świata. Osoba, która pozytywnie przejdzie proces rekrutacji, otrzymuje od Spółki ofertę. Po akceptacji oferty, Strony nawiązują współpracę.

Mając na uwadze ograniczenia zasobów odpowiednich kandydatów na lokalnym rynku, Spółka musi otwierać proces rekrutacji dla kandydatów na stałe rezydujących w miejscach odległych od siedziby Spółki, poza granicami Polski. Po wstępnej, zdalnej, weryfikacji Spółka zaprasza wybranych kandydatów na rozmowę w swoim biurze. Ze względu na fakt, ze to Spółce zależy na weryfikacji wszystkich kwalifikacji kandydata (odpowiedni dobór ludzi jest kluczowy, szczególnie uwzględniając branżę Spółki), Spółka oferuje wybranym osobom sfinansowanie wydatków związanych z ich dotarciem do siedziby Spółki (spotkanie realizowane w ramach procesu rekrutacji). Oprócz tego, w uzasadnionych przypadkach np. gdy nie ma realnych możliwości przybycia kandydata na rozmowę i powrotu w ciągu jednego dnia. Spółka może sfinansować również koszty noclegu dla kandydata. Powyższe wynika z dążenia do efektywności – im szersze będzie grono kandydatów, im dokładniejsza możliwość ich weryfikacji oraz im więcej uda się Spółce ustalić w ciągu jednej wizyty danego kandydata, tym większe prawdopodobieństwo skutecznej rekrutacji.

Sfinansowanie przez Spółkę wydatków opisanych powyżej dokonywane jest przez Spółkę poprzez zwrot poniesionych wydatków przez kandydata na podstawie okazanych dowodów zakupu (faktur lub rachunków) lub bezpośrednie nabycie przez Spółkę dla kandydata biletów na przyjazd na rozmowę oraz nabycie usług hotelowych. Wnioskodawca otrzymuje od kandydatów oświadczenie, że poniesione przez Spółkę wydatki nie są przez danego kandydata zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zaznacza, że każdy kandydat w chwili poniesienia wskazanych wyżej wydatków nie jest pracownikiem Spółki i nie łączy go z Wnioskodawcą żaden inny stosunek cywilnoprawny.

Kandydaci do zatrudnienia oraz kandydaci do podjęcia współpracy zamieszkują w Indiach oraz na Ukrainie.

Opis wynika z uzupełnienia wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z pokryciem przez Wnioskodawcę wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji wskazanych w stanie faktycznym na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki płatnika?
Czy w związku z pokryciem przez Wnioskodawcę wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji wskazanych w stanie faktycznym na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek sporządzenia na rzecz kandydatów informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku z pokryciem przez Wnioskodawcę wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji wskazanych w stanie faktycznym na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z pokryciem przez Wnioskodawcę wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji wskazanych w stanie faktycznym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia na rzecz kandydatów informacji PIT-8C.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W dalszej kolejności art. 11 Ustawy PIT wskazuje, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W braku wyraźnej definicji na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się w wykładni prawa, że przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna. Innymi słowy, pod pojęciem przychodu podatkowego należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Równocześnie zdaniem Wnioskodawcy wykładni powołanych wyżej przepisów należy dokonywać z uwzględnieniem dorobku orzecznictwa, w szczególności Trybunału Konstytucyjnego (dalej: „TK”). TK w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13 wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

zostały spełnione za zgodą pracownika (tzn. skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenie aktywów lub uniknięcie wydatku, który musiałby ponieść,
korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Powołane orzeczenie dotyczy bezpośrednio pracownika, natomiast w analizowanym stanie faktycznym mamy do czynienia jedynie z kandydatem na pracownika. Jednakże, jak wskazują komentatorzy (tak np. T. Szczupaczyński-Dotryw, Czy należy opodatkować wartość podróży kandydata na pracownika?, Vademecum Dyrektora Finansowego, LEX), rozważania TK mają charakter uniwersalny i powinny znajdować zastosowanie również w sytuacjach osób innych niż pracownicy, zdaniem Wnioskodawcy – także w sprawie przedstawionej w stanie faktycznym.

Wnioskodawca wskazuje, że kandydat nie odbywa podróży dla własnej przyjemności, w celu zaspokojenia własnych, prywatnych potrzeb, ale jest ona związana wyłącznie z jego możliwym zatrudnieniem i to proces rekrutacji stanowi jedyny argument za decyzją o takiej podróży. Wobec tego Wnioskodawca zauważa, że sfinansowanie kosztów przez Spółkę następuje co prawda zależnie od zgody kandydata, ale jednocześnie wydatek zostaje poniesiony bezpośrednio w interesie Spółki. Kandydat nie otrzymuje więc korzyści, ponieważ nie otrzymuje niczego, co chciałby otrzymać ani nie unika wydatku, który chciałby ponieść. Wydatki Spółki są ponoszone przez nią ze względu na jej potrzeby (pozyskiwanie wykwalifikowanych pracowników/współpracowników) oraz związane z nimi względy logistyczne (obszar poszukiwania tych pracowników/współpracowników – przy czym to jak taki obszar jest szeroki wynika bezpośrednio z wymagań Spółki). Skutkiem powyższego, pokrycie przez Spółkę kosztów uczestnictwa w rekrutacji, na którą to ona zaprasza kandydata i to w jej interesie jest by kandydat zjawił się na rekrutacji w siedzibie Spółki, a które to wydatki stanowią niezbędny element osiągnięcia wskazanego celu Spółki, nie może zostać zakwalifikowane jako przychód kandydata.

Tym samym, z uwagi na fakt, iż sfinansowanie przez Spółkę wydatków związanych z uczestnictwem kandydata w procesie rekrutacji nie będzie stanowiło przychodu dla tego kandydata, Spółka nie będzie w związku z tymi wydatkami pełniła funkcji płatnika podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednocześnie, nawet w przypadku uznania ponoszonych przez Spółkę wydatków za przychód kandydata, co byłoby zdaniem Wnioskodawcy nieprawidłowe, przychód taki i tak podlegałby zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w zw. z ust. 13 Ustawy PIT do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach (tj. Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, Dz. U. z 2013 r., poz. 167 ze zm.), ze względu na spełnienie wskazanych wymogów ustawowych, tj. wskazane koszty nie będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów kandydata (zgodnie z uzyskiwanym oświadczeniem) oraz będą poniesione w celu osiągnięcia przychodu przez Wnioskodawcę (zespół o odpowiednich kwalifikacjach w branży Wnioskodawcy jest kluczowym elementem firmy, zapewnia prawidłową obsługę zleceń oraz pozyskiwanie nowych zleceń). W takiej sytuacji także Spółka nie pełniłaby w związku z tymi wydatkami funkcji płatnika podatku dochodowego.

Ad. 2

Wnioskodawca podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1 wskazuje, że art. 10 ust. 1 Ustawy PIT określa katalog źródeł przychodów, do których powinien zostać zakwalifikowany każdy przychód otrzymany przez daną osobę fizyczną.

I tak, źródłami przychodów są m.in. inne źródła, za które, stosownie do art. 20 ust. 1 Ustawy PIT, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Ponadto Wnioskodawca zauważa, że stosownie do treści art. 42a Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21 art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Uwzględniając powyższe w realiach przedstawionego stanu faktycznego, uzasadniony jest wniosek, iż w braku szczególnej regulacji dotyczącej odrębnego źródła przychodu, sfinansowanie przez Spółkę wydatków w związku z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji nie stanowi dla nich przychodu z innych źródeł podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co skutkowałoby również obowiązkiem sporządzenia przez Spółkę, na rzecz kandydatów informacji PIT-8C. Wniosek ten wynika z braku korzyści po stronie kandydata w wyniku ponoszenia przez Spółkę wydatków. Jeżeli natomiast takie wydatki Spółki uznać by nawet za przychód kandydata, co byłoby zdaniem Wnioskodawcy nieprawidłowe, przychód taki i tak podlegałby zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w zw. z ust. 13 Ustawy PIT.

Tym samym, w związku z brakiem wystąpienia przychodu po stronie kandydatów lub zwolnieniem takiego przychodu z opodatkowania, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym w Indiach kandydatom do zatrudnienia uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym na Ukrainie kandydatom do zatrudnienia uczestniczącym w procesie rekrutacji  jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów kandydatom zamieszkującym w Indiach do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe,
w zakresie zwrotu kosztów kandydatom zamieszkującym na Ukrainie do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania dochodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Przytoczony przepis nakłada ograniczony obowiązek podatkowy na osoby fizyczne, które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania.

Stosownie do treści art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca Spółka oferuje wybranym osobom zamieszkałym w Indiach i na Ukrainie sfinansowanie wydatków związanych z ich dotarciem do siedziby Spółki (spotkanie realizowane w ramach procesu rekrutacji). Oprócz tego, w uzasadnionych przypadkach np. gdy nie ma realnych możliwości przybycia kandydata na rozmowę i powrotu w ciągu jednego dnia. Spółka może sfinansować również koszty noclegu dla kandydata.

Zatem w przypadku kandydatów mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski w pierwszej kolejności należy ustalić w oparciu o właściwe umowy/Konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania (jeśli z danym państwem Polska zawarła taką umowę/Konwencję), czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu w Polsce. Jeśli z danym państwem Polska nie zawarła umowy/Konwencji, wówczas stosujemy tylko polskie przepisy wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą następująca umowa/Konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania:

• Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Warszawie dnia 21 czerwca 1989 r. (Dz. U. z 1990 r., Nr 8, poz. 46, z późn. zm.),
• Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. 1994 r., Nr 63, poz. 269, z późn. zm.).

W treści powyższej umowy oraz Konwencji nie ma szczególnego przepisu regulującego opodatkowanie świadczeń z tytułu pokrycia wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji, z którymi nie są zawarte żadne umowy, zatem w przedmiotowej sprawie należy zastosować przepis z umowy/Konwencji, który dotyczy innych dochodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 2 części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, gdzie powstają, które nie zostały wyraźnie wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Z powyższych przepisów umowy/Konwencji wynika, że świadczenia dotyczące pokrywania kosztów rekrutacji jako inne dochody podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania kandydata, zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika, jak i wynikające z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. sporządzenia informacji o wysokości przychodów (PIT-8C).

Stosownie bowiem do treści art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku kandydatów do zatrudnienia oraz kandydatów do podjęcia współpracy, mających miejsce zamieszkania w Indiach i na Ukrainie, świadczenia dotyczące pokrywania kosztów rekrutacji jako inne dochody podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania, zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawiania informacji PIT-8C.

Odnosząc się do kwestii powstawania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń należy wskazać, że w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wobec niezdefiniowania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny ustalił, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• stanowią wymierną korzyść przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

W tym miejscu należy zauważyć, że ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 odnosi się do pracowników. Jednakże zawarte w nim wskazania – odnoszące się do pracowników – mogą stanowić wskazówkę przy ustalaniu ewentualnego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń dla osób niebędących pracownikami.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek został spełniony, bowiem skoro sfinansowania przez Wnioskodawcę wydatków związanych z dotarciem kandydatów do zatrudnienia lub nawiązania współpracy do siedziby Spółki na spotkanie realizowane w ramach procesu rekrutacji oraz sfinansowanie w uzasadnionych przypadkach kosztów noclegu dla ww. kandydatów, dokonywane jest poprzez zwrot poniesionych wydatków przez kandydata na podstawie okazanych dowodów zakupu (faktur lub rachunków) lub bezpośrednie nabycie przez Spółkę dla kandydata biletów na przyjazd na rozmowę oraz nabycie usług hotelowych, to ww. świadczenia zostały spełnione za zgodą kandydata (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie). Ponadto przedmiotowe świadczenia są także spełnione w interesie ww. kandydatów, gdyż dzięki temu, że Wnioskodawca sfinansuje kandydatom wydatki związane z dotarciem kandydatów do siedziby Spółki na spotkanie realizowane w ramach procesu rekrutacji oraz w uzasadnionych przypadkach nocleg, kandydat do zatrudnienia lub nawiązania współpracy zaoszczędzi na wydatkach, do ponoszenia których byłby zmuszony, gdyby Wnioskodawca nie sfinansował tych wydatków. Tym samym został spełniony również drugi warunek. Ponadto w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest w stanie zindywidualizować świadczenia – może bowiem jednoznacznie określić, kto i w jakim zakresie korzystał z oferowanych świadczeń związanych z procesem rekrutacji. To oznacza, że spełniony jest także trzeci warunek, o którym mowa w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Z uwagi na powyższe nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że sfinansowanie przez Spółkę wydatków związanych z uczestnictwem kandydata w procesie rekrutacji nie będzie stanowiło dla kandydata przychodu.

Jak już wcześniej wskazano, świadczenie będzie stanowiło przychód kandydata, niepodlagający jednakże opodatkowaniu w Polsce.

W związku z tym Wnioskodawca prawidłowo uważa, że nie będą na nim ciążyły obowiązki płatnika, ani nie będzie ciążył obowiązek wystawienia informacji PIT-8C, jednakże tut. Organ nie zgadza się z treścią uzasadnienia tego stanowiska.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Zainteresowanego należało uznać za nieprawidłowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym w Indiach oraz na Ukrainie kandydatom do zatrudnienia oraz w zakresie zwrotu kosztów zamieszkującym w Indiach oraz na Ukrainie kandydatom do podjęcia współpracy uczestniczącym w procesie rekrutacji – z uwagi na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dn. 27.10.2017 r., sygn.: 0112-KDIL3-1.4011.202.2017.2.AMN