Czy Spółka ma prawo zaliczać wartość podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT (dotyczy to wydatków związanych z organizowaniem uroczystości o okazałym charakterze, spotkań biznesowych – np. usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów w tym alkoholowych, oprawa artystyczna spotkania) – w poczet kosztów uzyskania przychodów?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2014 r. (data wpływu 13 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 21 stycznia 2015 r., nr IPTPB3/423-398/14-2/GG, doręczonym w dniu 23 stycznia 2015 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 30 stycznia 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 28 stycznia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

U Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. – (dalej Spółka) – prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń majątkowych. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wydatki poniesione na cele reprezentacji (zarówno kwotę podatku od towarów i usług jak i wartość netto kosztu) Spółka wyłącza z kosztów uzyskania przychodów.

Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od ww. wydatków, ponieważ służą one świadczeniu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (usług ubezpieczeniowych – zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. – dalej ustawy o VAT).

Spółka chce w przyszłości zaliczać wartość podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji w poczet kosztów uzyskania przychodów. Podatek VAT naliczony z tytułu zakupu usług i towarów na cele reprezentacji nie powiększa wartości początkowej środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że: obecnie Spółka wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki (w kwocie netto plus VAT) poniesione na cele reprezentacji związane między innymi z organizowaniem uroczystości o okazałym charakterze, spotkaniami biznesowymi (np. usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów w tym alkoholowych, oprawa artystyczna spotkania), ze względu na art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który to przepis nie uznaje za koszty uzyskania przychodów wydatków o charakterze reprezentacyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Spółka w przyszłości ma prawo zaliczać wartość podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (dotyczy to wydatków związanych z organizowaniem uroczystości o okazałym charakterze, spotkań biznesowych – np. usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów w tym alkoholowych, oprawa artystyczna spotkania) w poczet kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nabywa towary i usługi przeznaczone na reprezentację (w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług).

Przepisy wyłączają z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na ww. cele – a w szczególności usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku od osób prawnych – Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm – dalej ustawa o PDOP).

Zdaniem Spółki, podatek od towarów i usług związany z nabyciem towarów i usług na potrzeby reprezentacji nie stanowi wydatku na reprezentację. Jest to obciążenie publicznoprawne związane z dokonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Tak więc naliczony od towarów i usług VAT, związany z nabyciem przez Spółkę towarów i usług przeznaczonych na potrzeby reprezentacji, nie powinien być zaliczany do wydatków na cele reprezentacji.

Tym samym nie jest on wyłączony z kosztów uzyskania przychodów postanowieniami art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP.

W sprawie możliwości zaliczania w koszty podatku od towarów i usług od reprezentacji mają zastosowanie regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o PDOP oraz art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zostaje wypełniona dyspozycja normy prawnej zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o PDOP, czyli kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Jeżeli podatnikowi – zgodnie z przepisami ustawy o od towarów i usług nie przysługuje prawo do obniżenia lub zwrotu podatku naliczonego związanego z tym wydatkiem, to ma on prawo uznać naliczony podatek za koszt uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP).

Stanowisko, zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług VAT i podatek ten nie powiększa wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, podatnik jest uprawniony na podstawie art. 16 ust. l pkt 46 lit. a) ustawy o PDOP zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku od towarów i usług VAT naliczonego, potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2013 r., nr ITPB3/423-679/12/DK, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2009 r., nr IPPB5/423-59/09-2/MŚ.

W uzupełnieniu wniosku Spółka stwierdziła, że biorąc pod uwagę powyższe, Jej zdaniem Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty podatku od towarów i usług, związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (dotyczy to wydatków związanych z organizowaniem uroczystości o okazałym charakterze, spotkań biznesowych – np. usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych, oprawa artystyczna spotkania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

• przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wydatki poniesione na cele reprezentacji (zarówno kwotę podatku od towarów i usług jak i wartość netto kosztu) Spółka wyłącza z kosztów uzyskania przychodów. Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od ww. wydatków, ponieważ służą one świadczeniu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług. Spółka chce w przyszłości zaliczać wartość podatku od towarów i usług związanego z zakupami towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji w poczet kosztów uzyskania przychodów. Podatek od towarów i usług naliczony z tytułu zakupu usług i towarów na cele reprezentacji nie powiększa wartości początkowej środków trwałych.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, podatku od towarów i usług.

Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców.

Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z powyższego wynika, że na mocy przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Przy czym zauważyć należy, że przepis ten daje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług, o ile podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Innymi słowy, wskazany przepis nie dotyczy sytuacji, w których podatnik miał możliwość skorzystania z odliczenia w podatku od towarów i usług, ale z niej nie skorzystał.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ww. ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług nie zostanie spełniony, w związku z zakupem przez Wnioskodawcę usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

W świetle powołanych powyżej uregulowań stwierdzić w konsekwencji należy, że w przypadku gdy podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, a naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, podatnik będzie uprawniony – na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku naliczonego od towarów i usług.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że prawidłowe zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak również prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne z tego faktu, w postaci w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Reasumując, niepodlegająca odliczeniu kwota podatku od towarów i usług naliczonego związana z zakupem towarów i usług wykorzystywanych na cele reprezentacji i w celu świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług stanowi koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 lutego 2015 r., nr IPTPB3/423-398/14-4/GG