Czy można przyjąć, iż zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 podlega transport sanitarny (komercyjny – w 100% odpłatny), realizowany bez zlecenia lekarza, na wyłączne życzenie Pacjenta (ewentualnie rodziny Pacjenta)?

 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 maja 2016 r. (data wpływu 10 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT transportu sanitarnego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy –jest prawidłowe.

UZASADNIENIE
W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT transportu sanitarnego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy. Wniosek został uzupełniony pismem z 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 24 czerwca 2016 r. znak: IBBP3/4512-288/16/KS.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: 
Legalna definicja „transportu sanitarnego” zawarta jest w art. 5 ust. 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, który stanowi, iż transport sanitarny to przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu.

Stosownie do podanej definicji transport sanitarny stanowi tzw. świadczenie towarzyszące, wchodzące w zakres świadczeń opieki zdrowotnej w rozumieniu art. 5 ust. 34 i ust. 38 ww. ustawy. Ustawa ta różnicuje w art. 41 rodzaje transportu sanitarnego, w zależności m.in. od rodzaju schorzeń pacjenta na usługi bezpłatne, płatne częściowo (40% refundacji na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu leczenia szpitalnego) oraz płatne w 100%.

Cechy wspólne dla wszystkich rodzajów transportu sanitarnego to:

1. ścisły związek z opieką medyczną – usługi te stanowią usługi pomocnicze/towarzyszące względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej,
2. usługi są realizowane na zlecenie lekarza/felczera, który wystawia odpowiednie skierowanie na transport sanitarny,
3. każdorazowo realizowane są specjalistycznym środkiem transportu drogowego (karetki).

Usługi realizowane przy spełnieniu opisanych warunków korzystają na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT ze zwolnienia z podatku VAT.

Oferowane przez Szpital Powiatowy komercyjne usługi transportu sanitarnego opierają się na nieco odmiennych zasadach, mianowicie:

1. transport sanitarny jest realizowany na zlecenie/życzenie Pacjenta, co oznacza, iż usługa ta może stanowić cel sam w sobie, tzn. nie zawsze jest usługą pomocniczą/towarzyszącą względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej,
2. usługi te w większości przypadków nie są realizowane na zlecenie lekarza, decyduje zgłoszone życzenie ze strony Pacjenta lub jego rodziny,
3. transport sanitarny – „komercyjny” zawsze jest w 100% transportem odpłatnym (stawka za kilometr – stosownie do obowiązującego w Szpitalu Powiatowym cennika),
4. usługi realizowane są każdorazowo specjalistycznym środkiem transportu drogowego (karetki).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanego dalej podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.” Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się – na podstawie art. 8 ust. 1 „…każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów…”.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 20 zwalnia się od podatku VAT usługi transportu sanitarnego.

Mając na względzie powyższe powstaje pytanie czy można przyjąć, iż zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 podlega transport sanitarny (w 100% odpłatny) realizowany bez zlecenia lekarza na wyłączne życzenie Pacjenta (ewentualnie rodziny Pacjenta)?

W piśmie z 30 czerwca 2016 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz składa deklarację VAT.

Usługa transportu sanitarnego odbywa się zawsze specjalistycznymi środkami transportu drogowego – karetkami, co pozwala przyjąć, iż taki przewóz osób mieści się w zakresie definicji ustawowej transportu sanitarnego z art. 5 ust. 33a i art. 41 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Na pytanie Organu „Czy transport sanitarny, który wykonuje Wnioskodawca jest transportem, o którym mowa w art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych…” Wnioskodawca wskazał: „Tak, transport taki mieści się w zakresie definicji ustawowej transportu sanitarnego z art. 5 ust. 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.”

Natomiast na pytanie Organu „Czy usługi transportu sanitarnego, które wykonuje Wnioskodawca, dotyczą wyłącznie przewozu pacjentów i są świadczone ze względów medycznych (tzn. bez zalecenia lekarza, ale na zlecenie/życzenie pacjenta (osoby chorej)…” Wnioskodawca stwierdził: „Tak, usługi transportu sanitarnego (komercyjnego) dotyczą wyłącznie przewozu osób (niekoniecznie są to Pacjenci Szpitala w …), przedmiotowe usługi są świadczone ze względów medycznych, na życzenie Pacjenta (względnie rodziny Pacjenta), realizowane są bez uprzedniego zlecenia lekarza (czyli odmiennie niż w przypadku „zwykłego” transportu sanitarnego)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 
Czy można przyjąć, iż zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 podlega transport sanitarny (komercyjny – w 100% odpłatny), realizowany bez zlecenia lekarza, na wyłączne życzenie Pacjenta (ewentualnie rodziny Pacjenta)?

Stanowisko Wnioskodawcy: 
W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, iż transport sanitarny (komercyjny) podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestia obligatoryjnej odpłatności oraz braku zlecenia lekarza (w większości przypadków komercyjnego transportu sanitarnego) jest bez znaczenia, podobnie jak fakt, że usługi te stanowią (w zasadzie) świadczenie główne, a nie świadczenie towarzyszące. Istotny w tej sprawie jest fakt, że transport odbywa się zawsze specjalistycznymi środkami transportu drogowego – karetkami, co pozwala przyjąć, iż taki przewóz osób mieści się w zakresie definicji ustawowej transportu sanitarnego z art. 5 ust. 33a i art. 41 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

W ocenie Szpitala usługi transportu sanitarnego w przedmiotowym zakresie korzystają zatem ze zwolnienia z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy, zwalnia się od podatku usługi transportu sanitarnego.

Ponieważ ustawodawca na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia transportu sanitarnego – zasadne jest odwołanie się do legalnej definicji tego pojęcia sformułowanej w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 581 ze zm.).

Zaznaczenia wymaga, że definicja transportu sanitarnego oraz pozostałe uregulowania dotyczące transportu sanitarnego zawarte w ww. ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, są wynikiem zmian wprowadzonych art. 172 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654), która weszła w życie z dniem 1 lipca 2011 r.

Stosownie do art. 5 pkt 33a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – transport sanitarny oznacza przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu.

Natomiast w myśl art. 161ba ust. 1 ww. ustawy – transport sanitarny wykonywany jest specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego.

Środki transportu sanitarnego, o których mowa w ust. 1, muszą spełniać cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane (art. 161ba ust. 2 cyt. ustawy).

Zatem, należy zauważyć, w zakresie definicji ustawowej transportu sanitarnego mieszczą się wyłącznie usługi wykonywane środkami transportu spełniającymi cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest szpitalem świadczącym usługi transportu sanitarnego na zlecenie lekarza oraz komercyjne usługi transportu sanitarnego. Wnioskodawca wskazał, że komercyjne usługi transportu sanitarnego realizowane są na życzenie/zlecenie Pacjenta i w większości przypadków nie są realizowane na zlecenie lekarza. Ponadto ww. usługi są w 100% transportem odpłatnym. Usługa transportu sanitarnego odbywa się zawsze specjalistycznymi środkami transportu drogowego – karetkami, a – jak wskazał Wnioskodawca – transport taki mieści się w zakresie definicji ustawowej transportu sanitarnego z art. 5 ust. 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Z treści wniosku wynika również, że usługi transportu sanitarnego (komercyjnego) dotyczą wyłącznie przewozu osób (niekoniecznie są to Pacjenci Szpitala w …) i są świadczone ze względów medycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT transportu sanitarnego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy w sytuacji, gdy jest realizowany bez zlecenia lekarza, na wyłączne życzenie Pacjenta.

Analizując okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych stwierdzić należy, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT korzystają usługi przewozu osób chorych lub rannych, pojazdami do tego celu przeznaczonymi, przez odpowiednio upoważnione podmioty. Przy czym transport ten wykonywany jest specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego, które muszą spełniać cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane. Najczęściej są to ambulanse obsługiwane przez specjalnie wyszkolone zespoły ratownicze, stanowiące część systemu udzielania pomocy w nagłych wypadkach.

Rozpatrując kwestie zwolnienia świadczonych przez Szpital usług komercyjnego transportu sanitarnego należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczące zwolnienia z opodatkowania usług transportu sanitarnego, nie różnicują sytuacji prawnopodatkowej w tym zakresie w zależności od stopnia sfinansowania tych usług przez instytucje ubezpieczeń społecznych. Brak jest w tym przypadku rozróżnienia na usługi, które są, bądź nie są finansowane ze środków publicznych. Usługi transportu sanitarnego korzystają zatem z przedmiotowego zwolnienia bez względu na fakt czy są finansowane bezpośrednio przez pacjenta czy też finansuje je Narodowy Fundusz Zdrowia, czy inny ubezpieczyciel.

A zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku świadczenia usług transportu sanitarnego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT podstawowe znaczenie ma jednoznaczne stwierdzenie, że są to faktycznie usługi transportu sanitarnego tj. transportu chorych lub rannych osób specjalistycznymi środkami transportu, przez odpowiednio upoważnione podmioty, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. wydatków. Powołane przepisy ustawy o ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych pomocne są jedynie dla zdefiniowania charakteru tych usług.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że opisane we wniosku usługi komercyjnego transportu sanitarnego osób świadczone ze względów medycznych, przy użyciu specjalistycznych środków transportu sanitarnego, który jak wskazał Wnioskodawca mieści się w definicji ustawowej transportu sanitarnego z art. 5 ust. 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja rozstrzyga w okolicznościach przedstawionych we wniosku i traci swą ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy w szczególności w przypadku gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi transportu sanitarnego nie są wykonywane specjalistycznym środkiem transportu, o którym mowa w art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna z 22 lipca 2016 r., nr IBPP3/4512-288/16/KS – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach